Notiuni privind imobilizarile corporale

Notiuni privind imobilizarile corporale

Normele internationale prin Cadrul general de intocmire si prezentare a situatiilor financiare, respectiv IAS 16 "Imobilizari corporale" abordeaza problematica definirii, respectiv delimitarii activelor imobilizate folosind concepte noi. Astfel, in concordanta cu prevederile standardelor internationale de contabilitate, in definirea activelor imobilizate, in speta a celor corporale, se porneste mai intai de la notiunea de active, asa cum este ea prezentata de paragraful 49 al Cadrului general de intocmire si prezentare a situatiilor financiare, potrivit caruia "un activ reprezinta o resursa controlata de catre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru entitate."

Se retin din definitie doua conditii, si anume:

controlul asupra resurselor intreprinderii, si

existenta beneficiilor economice viitoare incorporate in active.

O intreprindere controleaza un activ daca are capacitatea de a obtine beneficii economice viitoare din folosirea acestuia si daca poate restrictiona accesul altora la aceste beneficii. Daca intreprinderea poate proba prin estimari existenta beneficiilor economice atasate activelor, i se permite acesteia sa exercite un control asupra resurselor detinute.

Utilizarea conceptelor de resurse controlate pe care o intreprindere le poate detine sugereaza sfera de cuprindere a activelor imobilizate, care odata cu trecerea la aplicarea IAS devine mult mai cuprinzatoare, aici integrandu-se si activele pe care intreprinderea le foloseste in exploatare, le inchiriaza sau le detine ca investitie imobiliara, proprietatea acestora nemaifiind determinata.

In acest fel se poate explica recunoasterea in contabilitatea unei intreprinderi a activelor ce nu sunt in proprietatea sa, spre exemplu activele detinute in leasing, situatie in care se respecta si se aplica principiul proeminentei economicului asupra juridicului.

Beneficiile economice viitoare incorporate in active se refera la potentialul cu care activele contribuie, in general, in mod direct sau indirect, la fluxul de trezorerie si echivalente de trezorerie catre intreprindere. Acest potential poate fi, potrivit paragrafului 53 al Cadrului general de intocmire si prezentare a situatiilor financiare:

un potential de productie, care face parte din activitatile de exploatare ale intreprinderii;

o modalitate de conversie in trezorerie sau echivalente de trezorerie;

o capacitate de reducere a iesirilor de lichiditati, de exemplu un proces alternativ de productie - o noua tehnologie - ce determina o reducere a costurilor de productie;

posibilitatea de a asigura protectia mediului sau satisfacerea legislatiei.

Si, desi pot apare situatii cand procesul detinerii de active nu contribuie in mod direct la obtinerea de fluxuri de trezorerie viitoare atasate acestora - este cazul acelor active ce permit satisfacerea legislatiei, respectiv contribuie la asigurarea protectiei mediului - respectivele active contribuie totusi la obtinerea in viitor de beneficii economice din utilizarea altor active, ceea ce presupune un aport la fluxul de beneficii viitoare.

Beneficiile economice viitoare generate de un activ pot apare in diverse moduri; potrivit paragrafului 55 al Cadrului general de intocmire si prezentare a situatiilor financiare un activ poate sa fie:

utilizat pentru productia de bunuri sau prestarea de servicii,

schimbat contra altor active,

utilizat pentru a plati o datorie,

distribuit proprietarilor intreprinderii.

Identificarea si masurarea fiabila, la nivelul intreprinderii, a gradului de beneficii economice atasabile activelor asigura indeplinirea celor doua conditii cerute in definitia IAS.

Unui element de activ imobilizat ce indeplineste criteriile de recunoastere ca activ, i se cere sa intruneasca si alte conditii pentru a fi evidentiat ca imobilizare corporala. Astfel, Standardele Internationale prin IAS 16 "Imobilizari corporale" paragraf 6 insereaza in definitia imobilizarilor corporale doua elemente caracteristice, care le diferentiaza pe acestea de alte active in sensul ca:

a) sunt detinute de intreprindere pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative, si

b) este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.

Din definitie se desprinde ca imobilizarile corporale sunt active care prezinta urmatoarele caracteristici:

au o durata de utilizare mai mare de o perioada, ceea ce presupune ca sunt utilizate in mod repetat cel putin un an, in masura in care perioada se refera la un exercitiu financiar - contabil care este, de regula, un an;

sunt achizitionate pentru a fi utilizate in cadrul activitatii de exploatare;

nu sunt destinate a fi vandute clientilor.

Se face astfel apel la criteriul utilitatii activului pentru intreprindere (" . este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade"), abordare preluata si de referentialul contabil romanesc care, in acord cu reglementarile contabile conforme cu Directivele Europene - considera ca un activ reprezinta o resursa controlata de catre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru entitate si al carui cost poate fi evaluat in mod credibil.

De asemenea, in concordanta cu prevederile articolului 64 "activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii si detinute pe o perioada mai mare de un an." In plus, la recunoasterea unui activ imobilizat corporal se respecta cele doua conditii ale paragrafului 87 potrivit caruia "imobilizarile corporale reprezinta active care:

a)           sunt detinute de o entitate pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative;

b)           sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an."

Se asigura in acest fel o aliniere a prevederilor contabile romanesti la cerintele reglementarilor europene si internationale in vigoare.

In schimb, autoritatea fiscala da dovada, prin pastrarea limitei valorice in recunoasterea activelor corporale, respectiv revenirea la sintagma de active fixe atribuibila activelor corporale, de cel putin inconsecventa atat in definirea cat si in delimitarea unor astfel de structuri.

Definitia este urmatoarea: "mijlocul fix amortizabil este orice mijloc fix al unui contribuabil care satisface urmatoarele conditii:

a)           mijlocul fix este detinut pentru a fi utilizat in productia sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriat tertilor, sau in scopuri administrative;

b)           mijlocul fix are o durata normala de utilizare mai mare de un an."

Referitor la delimitarea si clasificarea activelor, Standardele Internationale de Raportare Financiara cat si IAS 1 "Prezentarea situatiilor financiare" ilustreaza exemple privind structurarea si delimitarea activelor in bilant in functie de perioada de timp in care sunt generate beneficiile economice estimate atasate; in concordanta cu aceste prevederi activele se vor delimita in bilant in active curente si active imobilizate. Daca acest criteriu "timp" nu poate fi folosit, se utilizeaza criteriul lichiditatii, care delimiteaza activele in doua categorii " sub 12 luni" si " peste 12 luni".

Pornind de la delimitarea efectuata de standarde, imobilizarile corporale se pot clasifica in urmatoarele categorii, dupa modul de recuperare a cheltuielilor:

terenuri (fara recuperare a cheltuielilor),

cladiri (cu recuperarea cheltuielilor prin amortizare),

echipamente (cu recuperarea cheltuielilor prin amortizare).

Nici o alta clasificare nu se poate desprinde din prevederile standardelor, acestea sunt permisive, acordand libertate intreprinderilor in a clasifica informatiile referitoare la active dupa criterii proprii, specifice; acestea au insa obligatia de a prezenta clasificarea proprie in politicile si principiile contabile ce stau la baza sistemului contabil al intreprinderii.

La sectiunea 3 a reglementarilor contabile conforme cu Directivele Europene se precizeaza ca prezentarea activelor in bilant ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de scopul caruia ii sunt destinate; astfel, activele destinate utilizarii pe o baza continua, in scopul desfasurarii activitatilor intreprinderii sunt delimitate ca active imobilizate.

In practica romaneasca, coroborand denumirea Standardului International de Contabilitate IAS 16 "Imobilizari corporale" si grupa conturilor destinata contabilizarii operatiilor privitoare la imobilizarile corporale din Planul de conturi general din 2008, se considera ca delimitarea imobilizarilor corporale se poate face in urmatoarele categorii:

211. Terenuri si amenajari de terenuri

2111. Terenuri

2112. Amenajari de terenuri

212. Constructii

213. Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii

2131. Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru)

2132. Aparate si instalatii de masurare, control si reglare

2133. Mijloace de transport

2134. Animale si plantatii

214. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.