Aspecte comune infractiunilor de evaziune fiscala

ASPECTE COMUNE INFRACTIUNILOR DE EVAZIUNE FISCALA

Prin art. 9-16 din Legea nr. 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, sunt reglementate infractiunile specifice evaziunii fiscale.

Din examinarea structurii acestor infractiuni, rezulta caracteristici prin care se aseamana, intrucat:

Obiectul juridic al tuturor infractiunilor reglementate de aceasta lege, il constituie relatiile sociale a caror formare, desfasurare si dezvoltare este conditionata de ocrotirea acestei valori sociale care consta in plata integrala si la timp a impozitelor, taxelor si a celorlalte sume cuvenite statului, indiferent daca sunt datorate bugetului de stat, bugetului local, bugetul asigurarilor sociale de stat sau unor fonduri speciale extrabugetare, de catre contribuabilii persoane fizice sau juridice romane sau straine. Este vorba, prin urmare, de acele relatii sociale prin care se creeaza si realizeaza acele resurse financiare necesare pentru ca statul sa-si poata indeplini functiile sale, din care in prim plan se situeaza cele de aparare nationala, administratie generala, educatie si invatamant, ocrotirea sanatatii, protectie sociala a categoriilor sociale defavorizate.

Obiect material au numai infractiunile prevazute de art. 10-14 si 16   din lege (cea prevazuta de art. 9 este lipsita de acest obiect) si consta in evidentele contabile scrise sau inmagazinate in memoriile aparatelor (art. 10, 11, 13, 14) si declaratiile de impunere (art. 12, 16), toate masluite de contribuabil prin:

-intocmirea lor incompleta sau necorespunzatoare ori prin acceptarea acestora cu vicii de continut (art. 10);

-inregistrarea in acestea a activitatilor pentru care legea prevede obligatia inregistrarii continutului (art. 11);

-omisiunea de a evidentia veniturile realizate ori inregistrarea de cheltuieli care nu au la baza operatiuni reale (art. 13);

-dublarea lor cu alte evidente cuprinzand operatiuni mincinoase (art. 14, alin 1, teza I);

-alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj sau a altor mijloace de stocare a datelor (art. 14, alin 1, teza II);

-distrugerea acestora, fie ca sunt constituite din documente scrise, fie ca sunt constituite din elemente electronice cu functii de monotorizare (art. 14, alin. 2);

-omisiunea de a declara veniturile impozabile insotita sau nu de ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile (art. 12);

-inserarea unor date fictive (mincinoase), privind sediul societatii  comerciale sau necomunicarea noului sediu in cazul schimbarii acestuia (art. 16).

Infractiunile prevazute de art. 11-13 au intotdeauna si un al doilea obiect material constand in suma de bani detinuta de contribuabil (venitul fraudulos dobandit) prin sustragerea de la achitarea, in intregime sau in parte, a obligatiilor fiscale.

In ceea ce priveste subiectul activ al infractiunilor prevazute de Legea nr. 87/1994 controlul nemijlocit, in general al acesteia este calificat, fiind vorba de un contribuabil, adica o persoana fizica sau juridica romana sau straina care, potrivit art. 6 din legea analizata "realizeaza venituri ori detine bunuri sau imobile ori desfasoara activitati supuse impozitelor si taxelor" si carora le incuba anumite obligatii fiscale fata de stat (art. 1 din lege).

Desigur, in cazul contribuabililor, persoane juridice, autor al infractiunii va fi, dupa caz, persoana insarcinata cu conducerea evidentelor contabile ori aceia care au acceptat evidente necorespunzatoare sau au organizat constituirea unor evidente duble: director, patron, presedinte, administrator, contabil sef, managerul si altii, persoana care a obstructionat efectuarea verificarilor asupra masei impozabile de catre organele de control sau care, in nume propriu ori in caz de reprezentare a facut afirmatii mincinoase in declaratiile de impunere.

Autor al unora din infractiuni, prin lege, poate fi insa si o persoana care nu este contribuabil, respectiv bodyguardul care impiedica fizic inspectorii financiari sa-si exercite atributiile legale sau informaticianul angajat pentru a virusa memoria unui computer, spre exemplu, dar in toate aceste cazuri particulare, autorul necontribuabil savarseste infractiunea in coparticipare cu contribuabilul evazionist.

Participatia penala la savarsirea tuturor acestor infractiuni se poate realiza in oricare dintre forme-coautorat, instigare, complicitate.

Subiectul pasiv al infractiunilor fiscale este statul sau , dupa caz, unitatile administrativ teritoriale ( comuna, orasul, municipiul, judetul ) ale caror bugete locale necesare suportarii cheltuielilor publice au fost ori pot fi afectate prin savarsirea acestora.

Sub aspectul laturii obiective, cu exceptia infractiunii prevazute la art. 14 alin.1 si 2, elementul material consta intr-o infractiune, in sensul ca nu se face ceea ce este obligatoriu, in cadrul reglementarii cuprinse in legea examinata.

Urmarea imediata a infractiunilor prevazute in Legea nr. 87/1994, poate fi una materiala sau sa constea in crearea unei stari de pericol. Astfel, infractiunile cuprinse in art.9, 10, 12, 14, alin.1, 2, 15 au ca urmare imediata crearea unei stari de pericol privind constituirea bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului de asigurari sociale si a altor fonduri extrabugetare prevazute de lege. In consecinta, aceste infractiuni sunt formale (de pericol), ca urmare, raportul de cauzalitate, care trebuie sa existe intre fapta si urmare sunt prezumate de lege, nefiind necesara stabilirea si dovedirea acestora de catre organele judiciare.

In cazul infractiunilor prevazute in art.11, 13, 14 alin. 1si 2 fapta incriminata trebuie sa produca o urmare materiala imediata, care confera acestei infractiuni caracterul de infractiune materiala, de rezultat cu consecinta ca intre fapta si urmare trebuie sa existe un raport de cauzalitate directa, care trebuie sa fie stabilite si dovedite de catre organele judiciare, nefiind prezumate de lege.

Din cele prezentate privind urmarea imediata a infractiunilor incriminate prin Legea nr.87/1994 se evidentiaza existenta unei duble urmari imediate in cazul infractiunii reglementate de art.14 alin.1 si 2. Faptele prezentate in acest articol, ca sa constituie infractiune trebuie sa aiba atat o urmare imediata materiala cat si una de creare a unei stari de pericol. In privinta urmarii imediate materiale trebuie sa se faca dovada legaturii de cauzalitate dintre fapta si urmare, iar pentru crearea unei stari de pericol nu mai este obligatoriu din partea organelor judiciare, legatura de cauzalitate fiind prevazuta de lege.

Sub aspectul laturii subiective, toate infractiunile prevazute de legea pentru combaterea evaziunii fiscale se savarsesc numai cu intentie (forma de vinovatie care exista numai cand faptuitorul prevede rezultatul actiunii sau inactiunii sale si urmareste, sau cel putin accepta producerea acelui rezultat-potrivit regulii inscrise de art. 19 alin.1 pct.1 Cod Penal).

Ca urmare, daca aceste actiuni sau inactiuni ar fi savarsite din culpa, nu se poate stabili raspunderea penala in cadrul reglementarii instituite prin Legea nr.87/1994. In acest sens, prin art,19 alin2 Cod Penal se prevede in mod expres ca "fapta constand intr-o actiune savarsita din culpa, constituie infractiune numai daca in lege se prevede in mod expres aceasta".

In ceea ce priveste infractiunile prevazute de art.10, 11, 14 alin2 si 10 se observa ca legiuitorul a prevazut forma de vinovatie a intentiei calificate, deoarece autorul faptei nu numai ca prevede si urmareste producerea rezultatului, dar si actioneaza in vederea atingerii unui anumit scop, prevazut expres de lege ca element constitutiv al infractiunii. Aceasta inseamna ca daca nu este  dovedita urmarirea acestui scop, nu se poate retine savarsirea infractiunii, chiar daca este fara echivoc intentia contribuabilului de a realiza in actiunile la care se refera cele patru texte de incriminare din moment ce lipseste scopul pe care legea il prevede expres si limitativ.

Forme, modalitati, sanctiuni

Toate infractiunile prevazute de Legea nr. 87/1994 sunt susceptibile de desfasurare in timp. Astfel, dupa consumarea primei activitati ilicite care intruneste conditiile constitutive ale infractiunii, aceasta poate sa se mai repete in timp pana la momentul savarsirii ultimei infractiuni care constituie momentul epuizarii acelei fapte ilicite. In acest caz, infractiunile cuprinse in art. 9-16 pot imbraca forma unor infractiuni continue, continuate sau unui concurs real de infractiuni.

Toate infractiunile din Legea nr. 87/1994, in afara celor prevazute de art. 15, nu permit existenta unei tentative, producandu-se instantaneu la data intrunirii conditiilor constitutive ale infractiunii.

Pe langa pedepsele principale prevazute de Legea nr. 87/1994, savarsirea infractiunilor prevazute de art. 11, 12, 14 si 16 atrage in mod obligatoriu si pedeapsa complimentara a interzicerii unor drepturi prevazute in art. 64 Cod Penal.