Reguli generale privind evaluarea activelor imobilizare

Reguli generale privind evaluarea activelor imobilizare

Evaluarea imobilizarilor necorporale

Regulamentele de aplicare a Legii contabilitatii in Romania precizeaza care este natura imobilizarilor necorporale si explica modalitatile de amortizare a acestora.

Astfel, se disting elemente separate de imobilizari necorporale ca fondul comercial ca exprimare globala a unor active necorporale imobilizate si care este calculat ca exces de valoare fata de valoarea elementelor de activ distincte necorporale imobilizate inregistrate in activul bilantului.

Structura si modalitatile de amortizare a activelor necorporale imobilizate se prezinta astfel:

Cheltuielile de constituire reprezinta cheltuielile ocazionate de infiintarea si modificarea unitatii patrimoniale, cheltuielile privind emiterea si vanzarea de actiuni si obligatiuni, cheltuielile de prospectare a pietei si de publicitate. Cheltuielile de acesta natura se amortizeaza intr-o perioada de cel mult 5 ani.

Cheltuielile de cercetare - dezvoltare cuprind cheltuielile ocazionate de efectuarea unor lucrari sau obiective de cercetare, structuri individualizate, care prezinta garantia realizarii eficientei scontate prin aplicarea acestora in unitatile patrimoniale. Contabilitatea analitica a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare se tine pe categorii de lucrari sau obiective, iar cheltuielile de aceasta natura se amortizeaza de asemenea intr-o perioada de cel mult 5 ani.

In cadrul activelor imobilizate in concesiuni si alte drepturi similare se cuprind valorile bunurilor preluate cu acest titlu in patrimoniu de catre unitate (societatea primitoare, potrivit contractelor incheiate).

Brevetele, licentele, marcile de fabrica si de comert si alte drepturi de proprietate intelectuala si industriala aduse ca aport, achizitie sau dobandite prin alte cai se inregistreaza in conturile de imobilizari la valoarea de aport de utilitate sau la costul de achizitie sau de productie, dupa caz. Activele imobilizate de aceasta natura se amortizeaza pe durata prevazuta pentru utilizarea lor de catre unitatea patrimoniala care le detine.

Fondul comercial reprezinta partea din fondul de comert care nu figureaza in cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concura la mentinerea sau la dezvoltarea potentialului societatii, cum sunt: clientela, vadul, debuseurile, reputatia si alte elemente necorporale care se inregistreaza in contabilitate intr-un cont distinct de imobilizari necorporale.Fondul comercial se determina ca diferenta intre valoarea de aport de utilitate sau costul de achizitie, dupa caz, a fondului de comert, si valoarea elementelor de activ inregistrate in conturile corespunzatoare.Fondul comercial, de regula, nu este supus amortizarii, daca se constata insa o depreciere ireversibila, acesta poate fi supus amortizarii.

Exista imobilizari necorporalela care se inregistreaza programele informatice create de societate sau achizitionate de la terti, pentru necesitatile de utilizare proprii, evaluate la costul de productie, respectiv la costul de achizitie. Valoarea programelor informatice se amortizeaza in functie de durata probabila de utilizare, care nu poate depasi o perioada de 3 ani.

Modalitatile de evaluare a activelor imobilizate necorporale sunt destul de relative, si de aceea evaluatorul trebuie sa cunoasca structura, principiile si uzantele de evaluare, uzante care sunt in functie de sistemul contabil anglo-saxon si de cel francez.

Activele necorporale (intangibile) si proprietatea intelectuala

Activele intangibile cuprind toate elementele de activ care nu au o forma materiala, dar care contribuie in mod direct si adesea in mod decisiv, la obtinerea profitului unei intreprinderi.

Activele necorporale sunt evaluate distinct si inscrise in bilant si supuse amortizarii. Pentru a putea fi inscris in bilant, un element necorporal trebuie sa indeplineasca simultan patru conditii:

Cele patru conditii pe care trebuie sa le indeplineasca un element necorporal pentru a fi inscris in activul bilantului sunt:

identificarea exacta a elementului de activ printr-o denumire precisa cum ar fi marca comerciala, copy-write, software, cheltuielile de cercetare-dezvoltare, retea de distributie, etc. in cazul imposibiliatii identificarii precise a unui element de activ necorporal, acesta poate fi inscris intr-o pozitie distincta a activului bilantului impreuna cu alte active necorporale care nu pot fi evidentiate in mod distinct si anume in good-will sau in fondul commercial.

modul de achzitionare, respectiv cumpararea sau procurarea din resurse proprii a elementelor necorporale, fie in mod individual si indentificabil, fie in mod global si neidentificabil pentru fiecare element.

Posibilitatea stabilirii unei durate de viata determinata a activelor necorporale (ex: brevetele de inventie sunt protejate 17 ani in SUA, 20 de ani in Romania iar good-will-ul poate fi amortizat in 40 de ani in SUA si 30 de ani n Canada, Franta si Japonia).

Posibilitatea de transfer a dreptului de proprietate in general prin vanzare daca unele componente necorporale pot fi vandute in mod individual cum ar fi brevetul de inventie, copy-write, acestea trebuie sa fie identificate si inregistrate in bilant. in cazul in care nu pot fi transferate in mod individual ele avand o valoare inseparabial de valoarea globala a firmei cum este cazul good-will-ului, atunci activele necorporale sunt inregistrate numai in aceasta pozitie din bilant.

Ultimele cercetari si studii realizate in acest domeniu al evaluarii au elaborat sub indrumarea scolii de business londoneze cateva criterii pentru inregistrarea contabila a activelor necorporale:

achzitionarea activelor necorprale poate fi inregistrata in bilant la costul lor de achzitie;

activele necorporale produse de intreprindere pot fi inregistrate in bilant;

reevaluarea periodica a activelor necorporale este permisa;

activele necorporale pot fi amortizate pe parcursul unei perioade de timp identifi-cata cu perioada in care proprietarul obtine un profite conomic din utilizarea acestora;

orice evaluare se face de catre un expert profesionist independent.,

In practica contabila, in grupele de active necorporale din bilant cuprind atat activele corporale distincte, chletuielile de constituire si cheltuielile de cercetare dezvoltare cat si drepturile de proprietate intelectuala si good-will-ul.

Proprietatea intelectuala este o creatie originala derivata din ideile creatoare si care are sau poate avea valoare comerciala datorita contributiei ei la obtinerea unor castiguri pentru propietarul sau legal. Proprietatea intelectuala ca si proprietatea materiala este protejata prin lege, dar prin legi distinctive, privind brevetul de inventie, dreptul de autor, marcile etc.

Proprietatea intelectuala cuprinde conform Organizatiei Mondiale a Proprietatii Intelectuale (OMPI) 2 mari categorii de drepturi:

A) Proprietatea intelectuala - in care intra:

- inventii

- inovatii

- descoperiri stiintifice

- marci de produse si servicii

desene si modele industriale

indicatii geografice

programe de calculator

B) Drepturi de autor si drepturi conexe, in care intra:

Lucrarile stiintifice, tehnice si literare tiparite

Opere dramatice

Opere cinematografice

Opere fotografice

Opere de arhitectura

Toate creatiile indiferent de apartenenta lor la un domeniu, care sunt inregistrate ca marci sau drepturi de autor, capata consistenta materiala si devin active necorporale care au o pozitie in bilant sau nu in functie de legislatia tarilor respective.

In toate legislatiile din tarile dezvoltate se precizeaza ca titularii drepturilor de proprietate asupra creatiei intelectuale, indiferent de realitatea concreta prin care se certi-fica dreptul de proprietate beneficiaza de drepturi patrimoniale stabilite pe baza de contract fie cu persoana care exploateaza creatia respectiva, fie cu cel caruia ii cesioneaza acest drept.

Proprietatea intelectuala are o valoare nu numai pentru faptul ca a fost creata prin eforturi si deci prin cheltuieli si pentru profiturile reale pe care le aduce sau le va genera in viitor pentru proprietarul ei.

Metode de evaluare a activelor necorporale

Din punct de vedere al modului de abordare a evaluarii unui activ necorporal, exista cateva grupe de metode de evaluare, si anume:

Metoda capitalizarii venitului net viitor

Metoda costului

Metoda comparatiei valorii de piata

Alte metode de evaluare asimilate.

Evaluatorul trebuie sa cunoasca atat principiile de baza ale fiecarei metode de evaluare cat si uzantele, respectiv experienta firmelor specializate in acest tip de evaluare. Exista cel putin trei principii generale de evaluare care se recomanda si anume:

Utilizarea simultana a celor trei metode clasice in scopul stabilirii unei vaiori credibile, posibil de realizat numai prin analiza comparativa a valorii rezultate din aplicarea fiecarei metode.

Asigurarea unei succesiuni a celor trei metode de evaluare in conformitate cu specificul activului necorporal evaluat specific care reflecta gradul de relevanta si de credibilitate a valorii rezultate.

Verificarea veridicitatii valorilor activelor necorporrale evaluate in mod distinct. Aceasta verificare se afce prin compararea valorii globale a intreprinderii (determinata in mod general prin metoda DCF cu valoarea activelor corporale existente).

Diferenta nu este atribuita valorii globale a activelor necorporale. in cazul in care aceasta diferenta este mai mica decat valoarea insumata a activelor necorporale evaluate distinct sunt necesare corectii in sensul diminuarii unor active necorporale.

l Metoda capitalizarii venitului net

Esenta acestei metode consta in succesiune urmatoarelor etape:

Determinarea venitului net economic care se obtine cu credibilitate din utilizarea activului necorporal, acest venit este fie de natura cash-flow-ului net realizabil pe durata vietii economice ramase a activului, fie de natura supraprofitului.

Stabilirea duratei de viata economica probabila (perioada de previziune explicita) in care se obtine venit

Stabilirea nivelului ratei de actualizare sau a ratei de capitalizare cu precizarea ca, in cazul evaluarii activelor necorporale se utilizeaza rate mai ridicate, datorita riscurilor mai mari de nerealizare a previziunilor viitoare cu privire la obtinerea fluxului de venit net viitor.

Stabilirea valorii prezente/actuale a venitului net economic fie prin tehnica actualizarii, fie prin capitalizare.

Analizarea valorilor finale in vederea evitarii unor suprapuneri ale calculelor, ale unor corectii si a transferului de valoare de la un activ necorporal la altul pe masura parcurgerii perioadei de previziune explicita.

l Metoda costului

Esenta acestei metode consta in determinarea costului de reproductie in conditiile existente la data evaluarii si la nivelul de utilitate a activului necorporal.sunt posibile si uzuale doua metode sau doua moduri de abordare a acestor metode de evaluare si anume:

Calcularea costului de reproducere integrala ca expresie a obtinerii unei replici a activului necorporal pentru aceasta se procedeaza in mod identic cu evaluarea unei imobilizari corporale in stare noua si respectiv se parcurg doua etape:

a) esalonarea in timp a costului istoric ocazionat de toate cheltuielile efectuate in procesul de productie a activului

b) indexarea acestor cheltuieli cu un indice care sa reflecte cat mai real valoarea actual a costului- istoric pentru simplificarea calculelor; in tarile dezvoltate se utiliezeaza indicele preturilor de consum

Calcularea costului reproducerii unui activ  similar din punct de vedere al utilizatii reale, formula de calcul este si ea similara cu cea utilizata pentru evaluarea activelor corporrale imobilizate si anume:

Pentru asigurarea credibilitatii valorii determinate prin aceasta metoda, evaluatprii trebuie sa se refere la:

precizarea corecta a datei de la care incepe colectare si insumarea costului istoric

determinarea corecta a cheltuielilor directe si indirecte ocazionate de producerea actvului

fundamentarea unui indice de indexare in corelatie cu natura si structura costului istoric

stabilirea corecta a gradului de depreciere a activului necorporal.

l Metoda comparabilitati valorii de piata

Esenta aceste metode consta incompararea valoo de piata aunor active necorporale de aceeasi natura si similare sau stabilirea pe baza unor criterii, a unor elemente comparabile, elementele caracteristice a unor active necorporale care au facut obiectul unor vanzari in conditii normale de piata.

Utilizarea acestei metode este limitata de insuficienta unor informatii necesare pentru asigurarea comparabilitatii. De aceea, ea este considerata in toate evaluarile de active necorporale a metodelor de relevanta secundara sau cu relevanta scazuta.

l Alte metode de evaluare a activelor necorporale

Putem spune ca in cazul unor active de natura proprietatii intelectuale si care sunt supuse unui regim de amortizare liniar, evaluarea se poate face si printr-o metoda specifica, patrimonial, tinand cont si de economia de impozit pe profit rezultata din includerea amortizarii in cheltuieli.

Evaluarea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare

Cheltuielile de cercetare-dezvoltare care sunt inscrise distinct in categoria imobilizarilor necorporale sunt evaluate daca sunt intrunite cumulativ trei conditii, si anume:

finantarea cheltuielilor de cercetare dezvolatre sa fie facuta din resursele proprii ale intreprinderii, daca finanatarea se face din alte surse, aceste cheltuieli nu pot fi inscrise in activul bilantului si deci nu sunt supuse evaluarii.

nominalizarea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare pe proiecte de cercetare-dezvoltare

existenta unor sanse reale de succes comercial pentru produsele, tehnologiile, procede-ele care vor rezulta din proiectele de cercetare-dezvoltare.

Etape ce trebuiesc abordate in privinta evaluarii cheltuielilor de cercetare-dezvoltare:

Selectarea proiectelor de cercetare-dezvoltare efectuate pe cont propriu si care sunt exprimate in mod explicit prin insusi enuntul poriectului, aici se includ si proiectele de cercetare fundamentala, in masura in care acestea sunt indispensabile din punct de vedere economic.

Stabilirea pe fiecare proiect de cercetare-dezvoltare a modalitatii in care rezultatele ce se vor obtine vor duce la efecte economice cuantificabile, dar si in relatie directa cu originea ideilor care au generat fiecare proiect.

Efectele economice potential realizabile sunt:

inlocuirea unor produse invechite;

largirea gamei sau sferei de produse;

mentinerea segmentului de piata;

patrunderea pe piete noi;

flexibilizarea productiei;

reducerea cheltuielilor de exploatare (consumurile specifice, cheltuielile salariale, cheltuielile de conceptie a produselor, cheltuielile de stocare)

Sursele initierii proiectelor de cercetare-dezvoltare sunt:

comercializarea produselor;

productia intreprinderii;

urmarirea trendului progresului tehnologic;

promovarea unor initiative ale specialistilor din firma;

programele publice de cercetare dezvoltare;

comenzile de stat;

comunicarile stiintifice;

- cooperarea stiintifica internationala, etc.

Precizarea cat mai clara a sanselor de succes comercial al fiecarui proiect de cercetare-dezvoltare. Metoda cea mai recomandata pentru aceasta evaluare este exprimarea punctului de vedere al unor experti evaluatori neutri, acestia se pot exprima fie in mod transant, fie prin gradul de profitabilitate al succesului comercial.

Evaluarea propriu-zisa a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare, efectuata pe fiecare proiect de cercetare-dezvoltare aflat in derulare.

In multe cazuri, cheltuielile aferente proiectelor de cercetare-dezvoltare nu pot fi evaluate in mod diferit, ci in mod global, datorita convergentei efectelor economice ale acestora, fie asupra cifrei de afaceri, fie asupra reducerii unor elemente de costuri si sunt cazuri care afecteaza ambii indicatori.

Metoda de evaluare cea mai relevanta in acest caz este DCF, deci metoda actualizarii fluxului de cash flow net si a valorii reziduale (calculata prin capitalizarea cash flow-ului net din ultimul an al perioadei de previziune explicita), cu doua particularitati insa fata de metodele clasice patrimoniale, aceste particularitati se refera la o structura usor modificabila a modului de calcul al cash-flow-ului net si se refera la includerea in calcule a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare (pana la finalizarea proiectelor)si a celor din inginerie, pe intreaga perioada de previziune explicita.

Calcularea cash flow-ului net se face astfel:

Vanzari suplimentare rezultate din aplicarea rezultatelor de cercetare-dezvoltare

Costul vanzarilor suplimentare = Profit brut, corectat astfel:

cheltuielile generale si de administratie

- cheltuielile de distributie si de vanzare

- cheltuielile de cercetare-dezvoltare

- cheltuielile de inginerie = Venit operational

- impozitul pe venitul operational Profit net

+ amortizarea = Cash flow brut

cresterea fondului de rulment necesar (A curente - P curente) = Cash flow net, la care bineinteles, se poate adauga + valoarea reziduala din ultimul an de previziune_

Prin actualizarea acestor doi ultimi indicatori cu o rata de actualizare ridicata (de obicei in jur de 30%), care exprima un risc global, va rezulta o valoarea prezenta care reprezinta valoarea totala a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare.

Rezulta deci ca metoda de evaluare a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare cea mai eficace este DCF, ea are o aplicabilitate certa si ne conduce la efecte foarte apropiata de realitate. Concurenta permanenta a pietei provoaca un proces de cercetare-dezvoltare din ce in ce mai avansat, in viitor se preconizeaza identificarea marketingului cu cercetarea-dezvoltarea.

Evaluarea brevetelor de inventie

Un brevet de inventie cuprinde esenta informatiilor, proceselor si mecanismelor prin care se realizeaza si se promoveaza un produs tehnico-economic nou. Ele se licentiaza sub aceasta denumire pentru a putea fi protejate. Protejarea lor se face pe o perioada de ani diferentiata, in functie de legislatiile statelor.

Pentru evaluarea brevetelor de inventie se analizeaza doi indicatori:

profitul net viitor realizabil cu ajutorul brevetului de inventie

o rata de comparatie, si anume rata dobanzii ereditarii, comparabile cu rata nominala (adica a obligatiunilor de pe piata respectiva). Aceasta rata trebuie sa fie una reala si sa fie net competitiva ratei nominale.

In primul caz, primul indicator, trebuie asigurata coerenta calculelor de actualizare a profiturilor nete viitoare, care se poate face in doua moduri:

- fie acestea se vor exprima in preturi curente (deci incluzand si cresterea inflationista a acesteia) si ele vor fi actualizate cu o rata de actualizare care sa includa si evolutia ratei inflatiei, vom avea deci o rata de actualizare nedeflatata;

fie ca profiturile nete viitoare se vor exprima in preturi constante, deci vor fi actualizate cu o rata de actualizare deflatata, aceasta incluzand si ea o prima de risc aferenta incertitudinii de obtinere a unui profit net anual prin utilizarea brevetului pe parcursul perioadei de protectie.

In cazul evaluarii brevetului de inventie, evaluatorul este obligat sa estimeze care este durata de viata ramasa probabila a brevetului, in functie de doi factori principali de influenta

durata ramasa de protectie legala, calculata ca diferenta intre data brevetarii si data cumpararii brevetului;

ritmul innoirilor (a inovatiilor) tehnice si tehnologice in domeniul de utilizare al brevetului, daca de exemplu aparitia unei generatii noi de tehnologie, utilaje, instalatii, intr-un domeniu este de 5 ani, in mod evident durata de viata ramasa a brevetului trebuie sa se incrie in acest numar de ani. Cum si pentru o astfel de perioada exista riscul aparitiei unor inventii, marimea acestui risc trebuie evaluata si inclusa in nivelul ratei de actualizare.

In cazul in care un brevet de inventie este obtinut de firma care il si aplica in procesul de productie, valoarea brevetului trebuie calculata astfel:

Suma actualizata a profitului economic pe durata de viata ramasa a brevetului - Cheltuielile aferente brevetului (cercetare, pregatirea fabricatiei) Cheltuieli de inregistrare si de protectie a brevetului in tara si in strainatate = Valoare brevet

Prin cumpararea brevetelor de inventie la un pret determinat pe baza principiilor de evaluare, acestea sunt inregistrate in capitolul bilantier "Imobilizari necorporale' la costul de achizitie si se amortizeaza pe perioada prevazuta pentru utilizarea lor de catre unitatea patrimoniala care le detine.

Ca urmare, forma de insusire a profitului economic rezultat din utilizarea in productie a brevetului se va modifica in sensul obtinerii unui cash-flow brut compus din:

amortizarea anuala a brevetului

profitul net anual efectiv realizat din exploatarea brevetului

Din aceasta explicatie, rezulta coerenta dintre evaluarea unui brevet, fie pe baza profitului net anual realizabil, fie pe baza cash flow-ului rezultat din utilizarea lui, cu urmatoarele precizari:

daca in exploatarea brevetului pe parcursul anilor de previziune explicita nu sunt necesare nici un fel de cheltuieli suplimentare pentru fabricatie, valoarea brevetului calculata prin actualizarea profitului net sau prin actualizarea cash-flow-ului brut sunt in mod necesar identice;

daca pentru utilizarea brevetului sunt necesare cheltuieli anuale suplimentare evaluarea brevetului trebuie facuta prin metoda DCF.

Evaluarea marcii comerciale

Metoda principala de evaluare este cea a capitalizarii profitului economic, inteles in doua acceptiuni:

supraprofit, respectiv cel atribuit in mod direct imaginii de marca, acest supraprofit trebuie perceput de evaluator in cazul in care exista un termen de comparatie, respectiv profiturile obtinute de concurentii principali, care au o structura a productiei apropiata de cea a firmei evaluate;

economiile de scara, rezultate ca urmare a asigurarii prin imaginea de marca a unui volum mare al vanzarilor catre clientii fideli marcii respective. Economiile de scara sunt obtinute si in cazul inexistentei unui supraprofit.

Succesiunea formulelor de calcul a valoni marcii comerciale prin capitalizarea supraprofitului net sunt:

Supraprofit (premium price) = Pretul produsului vandut cu marca evaluata - Pretul produsului identic cu alta marca

Supraprofit anual = Supraprofit pe produs x numarul de produse vandute

Supraprofit net anual = Supraprofit anual - Cheltuielile de mentinere a marcii

Valoarea marcii = Supraprofitul net anual x K

Unde K = coeficientul multiplicator ce exprima numarul anilor in care se estimeaza mentinerea supraprofitului

O alta metoda de evaluare a marcii comerciale, dar cu un grad de relevanta mai scazut, se bazeaza nu pe veniturile care s-ar obtine din imaginea de marca, ci pe costurile de creare si de mentinere pe piata a marcii si se numeste metoda evaluarii prin costul crearii imaginii de marca. Ea consta in insumarea cheltuielilor necesare pentru introducerea marcii pe piata, respectiv cheltuielile de marketing si de publicitate, de design al produsului si ambalajelor, de inregistrare a marcii.

Cheltuielile medii pentru introducerea pe piata a unei marci de produs variaza in functie de structura produsului si de marimea pietei.

Evaluarea imobilizarilor corporale si necorporale cu ocazia inventarierii

Ordinul 3055/29.10.2009 cu aplicare din 01.01.2010 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene aduce anumite precizari privind evaluarea imobilizarilor corporale si necorporale, cu ocazia inventarierii.

In primul rand trebuie mentionat ca in scopul intocmirii situatiilor financiare anuale, entitatile trebuie sa procedeze la inventarierea si evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii.

Evaluarea imobilizarilor corporale si necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilita in functie de utilitatea bunului, starea acestuia si pretul pietei. Fac obiectul evaluarii si imobilizarile in curs de executie.

Corectarea valorii imobilizarilor necorporale si corporale si aducerea lor la nivelul valorii de invetar se efectueaza, in functie de tipul de depreciere existenta, fie prin inregistrarea unei amortizari suplimentare, in cazul in care se constata o depreciere ireversibila, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustarilor pentru depreciere, in cazul in care se constata o depreciere reversibila a acestora.

In cazul imobilizarilor corporale si necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute in vedere, de catre evaluatori independenti sau personalul entitatii, si alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).

Pentru a stabili daca exista deprecieri ale imobilizarilor corporale si necorporale, in afara constatarii faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate in considerare surse externe si interne de informatii.

La sursele externe de informatii se incadreaza aspecte precum:

- pe parcursul perioadei, valoarea de piata a activului a scazut semnificativ mai mult decat ar fi fost de asteptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizarii;

- pe parcursul perioadei au avut loc modificari semnificative, cu efect negativ asupra entitatii, sau astfel de modificari se vor produce in viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic in care entitatea isi desfasoara activitatea sau pe piata careia ii este dedicat activul etc.

Din sursele interne de informatii se exemplifica urmatoarele elemente:

- exista indicii de uzura fizica sau morala a imobilizarii;

- pe parcursul perioadei au avut loc modificari semnificative, cu efect negativ asupra entitatii, sau astfel de modificari se vor produce in viitorul apropiat, in ceea ce priveste gradul sau modul in care imobilizarea este utilizata sau se asteapta sa fie utilizata. Astfel de modificari includ:

a) situatiile in care imobilizarea devine neproductiva, planurile de restructurare sau de intrerupere a activitatii careia ii este dedicata imobilizarea, precum si planificarea cedarii imobilizarii inainte de data estimata anterior;

b) raportarile interne pun la dispozitie indicii cu privire la faptul ca rezultatele economice ale unei imobilizari sunt sau vor fi mai slabe decat cele scontate.

Evaluarea initiala a imobilizarilor corporale

Ordinul nr. 1752 din 17/11/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene prevede ca imobilizare corporala recunoscuta ca activ trebuie evaluata initial la costul sau determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementari, in functie de modalitatea de intrare in entitate.

Sunt prevazute si costuri care se efectueaza in legatura cu constructia unei imobilizari corporale, direct atribuibile acesteia:

a) costurile reprezentand salariile angajatilor, contributiile legale si alte cheltuieli legate de acestea;

b) cheltuieli materiale;

c) costurile de amenajare a amplasamentului;

d) costurile initiale de livrare si manipulare;

e) costurile de instalare si asamblare;

f) cheltuieli de proiectare si pentru obtinerea autorizatiilor;

g) onorariile profesionale platite avocatilor si expertilor etc.

In costul unei imobilizari corporale pot fi incluse si costurile estimate initial cu demontarea si mutarea acesteia la scoaterea din evidenta, precum si cu restaurarea amplasamentului pe care este pozitionata imobilizarea, atunci cand aceste sume pot fi estimate credibil si entitatea are o obligatie legata de demontare, mutare a imobilizarii corporale si de refacere a amplasamentului. Costurile estimate cu demontarea si mutarea imobilizarii corporale, precum si cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc in valoarea acesteia, in corespondenta cu un cont de provizioane (contul 1513 Provizioane pentru dezafectare imobilizari corporale si alte actiuni similare legate de acestea).

Cheltuieli ulterioare aferente imobilizarilor corporale

Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizari corporale trebuie recunoscute, de regula, drept cheltuieli in perioada in care au fost efectuate. Cheltuielile efectuate in legatura cu imobilizarile corporale utilizate in baza unui contract de inchiriere, locatie de gestiune sau alte contracte similare se evidentiaza in contabilitatea entitatii care le-a efectuat, la imobilizari corporale sau drept cheltuieli in perioada in care au fost efectuate, in functie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate in legatura cu imobilizarile corporale proprii.

Costul reparatiilor efectuate la imobilizarile corporale, in scopul asigurarii utilizarii continue a acestora, trebuie recunoscut ca o cheltuiala in perioada in care este efectuata.

Sunt recunoscute ca o componenta a activului investitiile efectuate la imobilizarile corporale, sub forma cheltuielilor ulterioare. Acestea trebuie sa aiba ca efect imbunatatirea parametrilor tehnici initiali ai acestora si sa conduca la obtinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare fata de cele estimate initial. Obtinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin cresterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de intretinere si functionare.

Imobilizarile corporale in curs de executie reprezinta investitiile neterminate efectuate in regie proprie sau in antrepriza. Acestea se evalueaza la costul de productie sau costul de achizitie, dupa caz. Imobilizarile corporale in curs de executie se trec in categoria imobilizarilor finalizate dupa receptia, darea in folosinta sau punerea in functiune a acestora, dupa caz.

Costul unei imobilizari corporale construite in regie proprie este determinat folosind aceleasi principii ca si pentru un activ achizitionat. Astfel, daca entitatea produce active similare, in scopul comercializarii, in cadrul unor tranzactii normale, atunci costul activului este de obicei acelasi cu costul de construire a acelui activ destinat vanzarii. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ. In mod similar, cheltuiala reprezentand rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum si pierderile care au aparut in cursul constructiei in regie proprie a activului nu sunt incluse in costul activului.

Evaluarea la data bilantului

O imobilizare corporala trebuie prezentata in bilant la valoarea de intrare, mai putin ajustarile cumulate de valoare.