Elementele evaluarii stocurile si productiei in curs de executie

Elementele evaluarii stocurile si productiei in curs de executie

Principiile de evaluare a existentei si miscarii stocurilor, sunt de regula identice oricare ar fi natura elementelor stocabile. Aplicarea lor in practica permite determinarea stocurilor scriptice dupa fiecare operatiune de intrare-iesire, respectiv realizarea evidentei stocurilor potrivit inventarului permanent.

In cazul organizarii si conducerii contabilitatii de gestiune in sistem integrat cu contabilitatea financiara evidenta stocurilor prin inventar permanent se realizeaza in contabilitatea financiara, iar in cazul organizarii contabilitatii de gestiune, in circuit autonom, stocurile prin inventar permanent se realizeaza in contabilitatea de gestiune, urmand ca in contabilitatea financiara sa se conduca evidenta stocurilor numai pe baza de inventar intermitent. Indiferent de sediul contabilitatii gestiunii stocurilor, prin inventar permanent, aceasta aplica determinarea cantitativa si valorica a stocului final (Sf) dupa fiecare operatiune de intrare (I) sau iesire (E) dupa urmatoarea relatie :

Sf = Si+I-E    unde Si = stoc initial

Evidenta stocurilor prin inventar permanent se asigura prin folosirea unui sistem de documente contabile grupate in:

Documente contabile de evidenta a stocurilor cum ar fi : fisa de magazie, fisa de magazie cu repartizarea iesirilor, fisa de cont analitic pentru valori materiale, registru stocurilor, etc. cu ajutorul acestor documente, se asigura determinarea stocului scriptic cantitativ sau cantitativ valoric dupa fiecare operatiune de intrare si iesire de stocuri.

Documente primare sau centralizatoare de evidenta a intrarilor de stocuri cum ar fi: note de receptie si constatare de diferente, bonul de predare- transfer- restituire, proces verbal de receptie definitiva pentru bransamente si amenajari provizorii de santier; procesul verbal de demontare - demolare, etc. aceste documente stau la baza inregistrarii intrarilor scriptice in documentele contabile de evidenta a stocurilor.

Documente primare sau centralizatoare de evidenta a iesirilor de stocuri care pot fi: bonul de consum, fisa limita de consum, dispozitia de livrare, avizul de expeditie, procesul verbal de consum, etc. aceste documente stau la baza inregistrarii iesirilor scriptice din documentele contabile de evidenta a stocurilor.

O varianta simplificata a inventarului permanent a stocurilor se poate realiza prin combinarea acestuia cu inventarul intermitent potrivit careia, in loc de a calcula stocul final, dupa fiecare operatie de intrare- iesire de stocuri se calculeaza, la intervale scurte de timp, numai iesirile dupa relatia:

E= Si+I-Sf

Aceasta tehnica presupune o organizare si conducere a contabilitatii gestiunii stocurilor mai putin complexa eliminand intocmirea documentelor de evidenta a iesirilor de stocuri si operarea lor in documentele de evidenta a stocurilor. Obliga insa, la inventare faptice care trebuie efectuate la intervale scurte de timp.

Indiferent de natura stocurilor si de sistemul documentelor cu care se realizeaza evidenta existentei si a miscarii stocurilor, acestea trebuie evaluate.

Evaluarea stocurilor se realizeaza dupa principii si tehnici distincte in functie de momentul la care se face evaluarea si anume:

1. La intrarea in patrimoniu, bunurile materiale se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate potrivit urmatoarelor reguli:

Elementele cumparate, respectiv marfurile si aprovizionarile stocabile se evalueaza la costurile de achizitie. Acesta este format din[3]:

pretul de facturare ( fara TVA ) al furnizorului;

taxele nerecuperabile( taxe vamale, accize, comisioane, taxe de asigurare, TVA inscrisa in factura furnizorului, in cazul in care cumparptorul nu este platitor de TVA, etc.) ;

cheltuielile de transport, manipulare si alte cheltuieli ce pot fi atribuite direct achizitiei de stocuri.

Reducerile comerciale ( rabatul, remiza) acordate de furnizor nu trebuie cuprinse in costul de achizitie al stocurilor procurate pe aceasta cale.

Elementele fabricate, respectiv, produsele, materialele si ambalajele din productie proprie se evalueaza de regula, la costul de productie. Acesta cuprinde cheltuielile directe si cota de cheltuieli indirecte:

cheltuielile directe aferente productiei cuprind materiile prime si materialele directe, energia consumata in procesul tehnologic, salariile muncitorilor direct productivi si alte cheltuieli directe de productie;

cota cheltuielilor indirecte de productie alocata in mod rational ca fiind legata de fabricarea stocurilor respective cuprinde cheltuieli cu amortizarea utilajelor, cu reparatiile acestora, cu salariile personalului de conducere din sectii etc.

In afara cheltuielilor care intra in costul de productie, apar unele cheltuieli care nu sunt incluse in costul de productie si care se numesc cheltuieli ale perioadei. Astfel de cheltuieli sunt pierderile de materiale sau manopera, cheltuieli de administratie care nu participa la finalizarea bunurilor precum si cheltuielile de desfacere.

Elementele aduse ca aport in natura la capitalul social sunt evaluate la valoarea de aport, care este valoarea alocata bunurilor aduse ca aport in natura fie in cazul constituirii unei societati comerciale sau a fuziunii unor societati comerciale, fie in situatia majorarii capitalului social.Aceasta valoare se determina in urma unor evaluari efectuate de evaluatori autorizati.

Elementele obtinute cu titlul gratuit ( sau prin donatie) sunt evaluate la valoarea justa. Aceasta valoare reprezinta suma pentru care respectivul stoc ar putea fi schimbat de bunavoie intre parti aflate in cunostinta de cauza in cadrul unei tranzactii cu pretul determinat obiectiv. Valoarea justa se poate determina in functie de pretul pietei, starea si amplasarea stocurilor etc.

Valoarea de aport a stocurilor aduse ca aport la capitalul social respectiv valoarea justa a stocurilor abtinute cu titlul gratuit se substituie costului de achizitie.

Entitatile pot opta pe langa evaluarea si inregistrarea in contabilitate a stocurilor la cost efectiv ( cost de achizitie, cost de productie ) la momentul intrarii in patrimoniu a acestora si la alte metode in functie de specificul activitatii lor. Astfel se mai utilizeaza: costul sau pretul standard si pretul ( de vanzare ) cu amanuntul.

Costul sau pretul standard poate fi folosit in special in activitatea de productie si ia in considerare un nivel normal al consumurilor de materiale si manopera. De asemenea tine cont de gradul de eficienta si de utilizare a capacitatilor de productie. El este un pret/cost prestabilit care presupune evaluarea si inregistrarea stocurilor in preturi/costuri fixe, stabilite anterior pe baza preturilor/costurilor medii ale stocurilor din perioada precedenta. El devine valoare ( pret ) de inregistrare si presupune evidentierea distincta ( in conturi separate ) a diferentelor de pret fata de costul efectiv de achizitie sau de productie.In cazul utilizarii pretului standard se impune actualizarea periodica a acestuia in functie de conditiile economice. Diferentele de pret pot fi favorabile, cand pretul standard este mai mare decat costul efectiv si se inscriu in rosu, si nefavorabile, cand pretul standard este mai mic decat costul efectiv si se inscriu in negru. Aceste diferente sunt incluse in costuri pe masura utilizarii stocurilor sau odata cu vanzarea lor.

Pretul ( de vanzare ) cu amanuntul este utilizat pentru evaluarea stocurilor de marfuri in unitatile comerciale cu amanuntul. Utilizarea acestui pret presupune la intrarea in entitatea economica inregistrarea in contul de stocuri ( marfuri) a adaosului comercial precum si a TVA neexigibila ( in cazul unitatilor platitoare de TVA ). Aceste preturi au deci inclusa si marja de adaos comercial. Costul bunurilor vandute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din pretul de vanzare al stocurilor fara TVA. Orice modificare a pretului de vanzare, presupune recalcularea marjei brute.   

2. La iesirea din patrimoniu, bunurile se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate prin aplicarea urmatoarelor metode[4]:

Metoda costului mediu ponderat (CMP);

Metoda primei intrari-primei iesiri (FIFO- respectiv, first in-first out);

Metoda ultimei intrari-primei iesiri (LIFO- respectiv, last in-firt out);

Metoda urmatorului intrat-primului iesit (NIFO- respectiv, next in-first out);

Metoda identificarii specifice (IS);

Metoda ultimului pret de cumparare;

Metoda pretului standard (prestabilit) sau de inregistrare.

a) Metoda costului mediu ponderat- costul unitar mediu ponderat, se calculeaza, fie dupa fiecare intrare, fie lunar, ca raport intre valoarea totala a stocului initial, plus valoarea intrarilor si cantitatea existenta in stoc initial, plus cantitatile intrate.

Relatia de calcul este urmatoarea:

CMP=Si+I/Qi+Q

in care:

C.M.P. - costul mediu ponderat;

S i - soldul initial;

I  - intrarile in cursul perioadei;

Q i - cantitatea initiala;

Q    - cantitatea intrata in cursul perioadei.

b)   Metoda FIFO (prima intrare - prima iesire) consta in aceea ca bunurile iesite
din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al primei intrari (al primului
lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie
sau de productie al lotului urmator, in ordine cronologica.

c)    Metoda LIFO (ultimul intrat - primul iesit) presupune ca bunurile iesite din
gestiune, se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al ultimei intrari (lot). Pe masura
epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de
productie al lotului anterior, in ordine cronologica.

d)   Metoda urmatorul intrat - primul iesit (NIFO) are ca principiu de baza faptul
ca iesirile din stoc sunt evaluate la valoarea de inlocuire, care corespunde cu pretul pietei la
momentul respectiv, sau costul de inlocuire al bunului respectiv.

e)    Metoda identificarii specifice (IS) reprezinta acea metoda de evaluare a bunurilor
prin care, fiecare bun material (lot) iesit este evaluat in functie de perioada de intrare si costul
de achizitie al bunului respectiv, ca reper luandu-se pretul estimativ al urmatoarei facturi.
Aceasta modalitate de evaluare se practica, de regula, in cazul bunurilor fungibile, adica a
acelor bunuri caracteristice pietei bursiere, care permit inlocuirea unui lot de produse cu un alt
lot, avand caracteristici asemanatoare si posibilitate de pastrare indelungata (zahar, orez, grau
etc.).

f) Metoda ultimului pret de cumparare reprezinta acea metoda de evaluare a
bunurilor materiale, in care stocurile iesite (bunurile materiale) sunt evaluate la pretul de
cumparare inscris in factura ultimului lot intrat in gestiune.

g) Metoda preturilor standard (prestabilite) - evaluarea si inregistrarea in contabilitate a materiilor prime, produselor, marfurilor si altor bunuri de natura stocurilor, se poate face si la preturi standard (prestabilite), pe baza preturilor medii ale bunurilor respective, denumite preturi de inregistrare, cu conditia evidentierii distincte a diferentelor de pret, fata de costul de achizitie sau costul de productie, dupa caz.

Diferentele de pret astfel stabilite, la intrarea bunurilor respective in patrimoniu, se inregistreaza proportional, atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra stocurilor.

Preturile standard, folosite pentru inregistrarea in contabilitate a bunurilor materiale, este necesar sa fie actualizate periodic, de regula, cel putin o data pe an, in functie de evolutia preturilor si de alti factori.

In cazul in care evaluarea bunurilor materiale se face la preturi standard (prestabilite), diferentele stabilite intre pretul de inregistrare si costul de achizitie, respectiv, costul de productie efectiv, se inregistreaza distinct in contabilitate.

Repartizarea diferentelor de pret asupra valorii bunurilor iesite si asupra stocurilor se efectueaza cu ajutorul unui coeficient (K _r), care se determina in baza urmatoarelor relatii de calcul:

a) Determinarea coeficientului de repartizat

Si_D + Rd_D

K_r = _x

Sis + Rd_s

in care:

K _r - coeficientul de repartizare a diferentelor de pret;

Sio - soldul initial al conturilor de diferente de pret;

Rdo - rulajul debitor al conturilor de diferente de pret, respectiv diferentele de pret aferente intrarilor in cursul perioadei, cumulat de la inceputul anului;

Sis - soldul initial al conturilor de stocuri, la pret de inregistrare (standard);

Rds - rulajul debitor al conturilor de stocuri, la pret de inregistrare (standard), adica valoarea intrarilor de stocuri in cursul perioadei, la pret de inregistrare, cumulat de la inceputul anului.

b) Determinarea cotei de repartizat (C_r) se realizeaza prin inmultirea coeficientului de repartizare (K_r), cu valoarea bunurilor iesite din gestiune, la pret de inregistrare, iar suma rezultata se inregistreaza in conturile corespunzatoare in care au fost inregistrate bunurile iesite, respectiv:

Cr=Kr*Rcs

in care:

Cr-cota de repartizat, reprezentand diferentele de pret aferente iesirilor de stocuri la pret de inregistrare;

Kr-coeficientul de repartizare a diferentelor de pret;

Rcs-rulajul creditor al conturilor de stocuri, la pret de inregistrare.

Coeficientii de repartizare a diferentelor de pret (K_r) pot fi calculati la nivelul conturilor sintetice de gradul I si II, prevazute in Planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.

La sfarsitul perioadei, soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile conturilor de stocuri, la pret de inregistrare, astfel incat aceste conturi sa reflecte valoarea stocurilor la costul de achizitie, respectiv la costul de productie, dupa caz.

Daca bunurile economice de natura stocurilor, procurate cu titlu oneros (cumparate), sunt evaluate si inregistrate in contabilitate la preturile de facturare, care uneori includ si cheltuielile de transport - aprovizionare, acestea din urma se vor inregistra distinct in conturile de diferente de pret, urmand a fi repartizate proportional, atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra stocurilor.

Repartizarea cheltuielilor de transport - aprovizionare asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra stocurilor, se realizeaza, de asemenea, cu ajutorul unui coeficient de repartizare, care se determina in baza urmatoarei relatii de calcul:

Si_DT + Rd_DT
K_t =

SiSF + Rd_SF

in care:

K_t   - coeficient de repartizare a diferentelor de pret reprezentand cheltuielile de transport - aprovizionare cuprinse in factura;

SiDT - soldul initial al contului de diferente de pret, reprezentand cheltuieli de transport aferente stocurilor existente la inceputul perioadei;

RdDT - rulajul debitor al contului de diferente de pret reprezentand cheltuielile de transport aferente intrarilor de stocuri in cursul perioadei, cumulate de la inceputul anului;

SisF - soldul initial al contului de stocuri, la pretul de facturare;

RdsF - rulajul debitor al contului de stocuri la pretul de facturare, cumulat de la inceputul anului.

Coeficientul de repartizare al diferentelor de pret reprezentand cheltuielile de transport-aprovizionare se aplica asupra valorii bunurilor iesite din gestiune, la preturi de facturare, obtnandu-se in felul acesta cheltuielile de transpon-aprovizionare aferente bunurilor iesite din gestiune, respectiv:

C _t = Kt x Rcf

in care:

C _t   - cota de repartizare a diferentelor de pret, reprezentand cheltuieli de transport-

aprovizionare;

K _t - coeficientul de repartizare a diferentelor de pret, reprezentand cheltuieli de

transport-aprovizionare;

R _cf - rulajul creditor al conturilor de stocuri, respectiv valoarea bunurilor iesite, la

pretul de facturare.

Nota Legislatia contabila din Romania nu admite folosirea tuturor metodelor de evaluare enumerate, ci doar a urmatoarelor:

metoda costului mediu ponderat (CMP);

metodaFIFO;
-metoda LIFO;

metoda pretului standard.