Auditul public intern

Auditul public intern

1 Conceptul, evolutia si cadrul de reglementari ale auditului public intern

Auditul public intern reprezinta o activitate functional independenta si obiectiva, care da asigurari si consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor si cheltuielilor publice, ajuta entitatea publica sa-si indeplineasca obiectivele, evalueaza si imbunatateste eficienta si eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a proceselor de administrare.

Auditul intern a aparut ca o necesitate la inceputul sec XX determinata de urmatoarele motivatii:

Responsabilitatea asupra realitatii, exactitatii si legalitatii informatiilor cuprinse in situatiile financiare revine conducatorului entitatii. Acesta nu are nici timpul si nici pregatirea necesara pentru a efectua verificarile informatiilor cuprinse in situatiile financiare recurgand la serviciile unor specialisti independenti care sa efectueze verificarile necesare si sa recomande masuri de remediere a eventualelor nereguli descoperite;

Existenta unei auditari proprii ale entitatilor pentru a elimina sau a reduce eventualale nereguli ce ar putea fi descoperite de auditorii externi.

Evolutia cadrului legislativ

OG nr. 119 privind controlul intern si controlul financiar preventiv;

OMF nr. 332/2000 privind aprobarea Normelor metodologice generale pentru organizarea si functionarea auditului intern in baza prevederilor Ordonantei Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern si controlul financiar preventiv;

Legea nr. 672 / 2002 privind auditul public intern cu modificarile si completarile aduse de OG nr. 37/2004;

OMF nr. 38 / 2003 privind aprobarea Normelor generale privind exercitarea activitatii de audit public intern.

Tipologia auditului intern

Auditul de sistem

Auditul performantei

Auditul de regularitate

Auditul de sistem

Auditul de sistem reprezinta o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere si control intern, cu scopul de a stabili daca acestea functioneaza economic, eficace si eficient, pentru identificarea deficientelor si formularea de recomandari pentru corectarea acestora.

Auditarea performantei utilizarii banilor publici

In timp ce in majoritatea tarilor serviciile de audit vizau numai efectuarea unor verificari de legalitate, respectiv de regularitate, in SUA serviciile de audit si in mod deosebit cele care se desfasoara in IP, includ pe langa auditul de regularitate si auditul de performanta.

Reforma sectorului public scoate in evidenta mutarea centrului de greutate de la verificarea respectarii regulilor si procedurilor la stabilirea masurilor necesare pentru imbunatatirea performantelor unei organizatii.

Prin efectuarea auditului performantei se reduc verificarile asupra conducatorilor organizatiilor auditate, urmarindu-se cresterea responsabilitatii acestora asupra programelor si resurselor pe care le administreaza prin mecanisme cum ar fi raportarea performantelor.

Conceptul de audit de performanta

Potrivit standardelor de audit elaborate de Organizatia Internationala a Istitutiilor Supreme de Audit (INTOSAI) la paragraful nr.40 se prevede ca auditul de performanta "se refera la examinarea economiei, eficientei si eficacitatii".

Criteriile de evaluare ale indicatorilor de performanta necesita o abordare analitica intrucat baza de referinta trebuie sa fie cat mai concludenta, iar indicatorii utilizati sa fie cat mai adecvati domeniului auditat.

Conceptele de economie, eficienta si eficacitate

Asa cum s-a aratat mai sus, auditul performantei se ocupa in principal cu examinarea economicitatii, eficientei si eficacitatii. Potrivit standardelor de audit (Standardul 40), un anumit audit al performantei poate avea ca obiectiv examinarea unuia sau mai multora din aceste trei aspecte.

Economicitatea

Problema centrala este daca - in contextul politic si social dat - resursele au fost achizitionate, pastrate si utilizate cu economie. Mijloacele alese reprezinta cea mai economica utilizare a fondurilor publice, sau cel putin o utilizare rezonabil de economica a acestora? Economia poate fi masurata numai daca exista un criteriu rezonabil - sau argumente bune - pentru a face acest lucru.

Auditul economicitatii cuprinde de exemplu:

Auditul economicitatii activitatilor administratiei in conformitate cu principiile si practicile administrarii solide si cu politicile de management;

Auditul privind utilizarea cu economie a resurselor si cu mentinerea costurilor scazute de catre entitatile guvernamentale.

Eficienta

Eficienta se refera la economicitate. Si aici aspectul central este acela al resurselor desfasurate. Problema principala este daca aceste resurse au fost utilizate optim sau satisfacator sau daca aceleasi rezultate sau rezultate similare din punct de vedere al calitatii si al timpului de rulare ar fi putut fi realizate cu resurse mai putine. Obtinem oare in urma intrarilor si a actiunilor noastre rezultatul cel mai mare, din punct de vedere al calitatii si cantitatii ? Intrebarea se refera la relatia dintre calitatea si cantitatea de bunuri si servicii furnizate si activitatile si costul resurselor utilizate pentru a le produce, in vederea obtinerii rezultatelor.

Conceptul de eficacitate a costurilor priveste abilitatea sau potentialul unei entitati auditate, al unei activitati, program sau operatiune de a obtine anumite rezultate la un cost rezonabil.

Analizele eficacitatii costurilor sunt studii asupra raportului dintre costul proiectului si rezultate, exprimat in costul pe unitate de produs realizat. Eficacitatea costurilor este numai un element in examinarea generala a eficientei, care poate include si analize, ca de exemplu, ale timpului in care produsele au fost furnizate. Aceasta, totusi, nu coincide intotdeauna cu timpul optim alocat in vederea optimizarii impactului.

Auditarea eficientei imbraca aspecte cum ar fi:

Daca resursele umane, financiare si alte resurse sunt utilizate eficient;

Daca programele guvernului, entitatile si activitatile sunt conduse, reglementate, organizate si executate eficient;

Daca serviciile guvernamentale sunt furnizate operativ;

Daca obiectivele programelor guvernamentale sunt atinse cu eficacitate a costurilor.

Practic, totusi, este dificil sa se separe cele doua concepte unul de celalalt. Ambele pot, de exemplu, sa constate daca entitatea auditata:

urmareste practicile solide de achizitie ;

achizitioneaza tipul, calitatea si cantitatea potrivita de resurse la un cost adecvat ;

isi pastreaza corespunzator resursele ;

utilizeaza cantitatea optima de resurse (personal, echipament si facilitati) la producerea sau furnizarea cantitatii si calitatii corespunzatoare de bunuri si servicii in maniera operativa ;

se conformeaza cerintelor legilor si reglementarilor care guverneaza sau afecteaza achizitionarea, pastrarea si utilizarea resurselor entitatii.

Auditul financiar este si el angajat in aceste probleme, de exemplu cand se auditeaza practicile de achizitie. In auditul financiar, totusi, sfera este mai limitata. Ca opus al auditului performantei, obiectivul este de a nu "produce" evaluari ale economicitatii sau eficientei activitatilor auditate.

Eficacitatea

Eficacitatea este un concept care vizeaza atingerea obiectivelor (masura in care o activitate guvernamentala, o entitate, un program sau intreprindere isi realizeaza scopurile si se concentreaza in principal pe obiective). El se refera la raportul dintre obiectivele stabilite si obiectivele atinse. Sunt oare atinse obiectivele de politica cu mijloacele utilizate, sunt furnizate rezultatele si sunt respectate impacturile? Sunt oare mijloacele utilizate si rezultatele obtinute compatibile cu obiectivele de politica si - poate cel mai dificil - sunt oare impacturile declarate un rezultat real al politicii si nu unul datorat altor circumstante?

Auditorul ar putea sa caute sa evalueze sau sa masoare eficacitatea prin compararea rezultatelor - sau "impactul" sau "starea de lucruri"- cu scopurile prevazute in obiectivele politicii. Aceasta abordare este adesea descrisa ca analiza privind "atingerea scopului". Totusi, in cazul auditarii eficacitatii, s-ar putea incerca de asemenea determinarea masurii in care instrumentele utilizate au contribuit in fapt la realizarea obiectivelor politicii. Acesta este un audit al eficacitatii in adevaratul sens al cuvantului si necesita dovezi ca rezultatele, care au fost respectate, au fost cauzate de actiunea in discutie mai degraba decat de alti factori.

De exemplu, daca obiectivul politicii este reducerea somajului, este oare respectarea unei reduceri a numarului somerilor rezultatul actiunilor entitatii auditate sau acesta este rezultatul unei imbunatatiri generale a climatului economic asupra caruia entitatea auditata nu a avut nici o influenta? Aici, programarea auditului trebuie sa includa probleme de atributie, adica sa fie in masura sa faca fata problemei excluzand orice variabile externe, intermediare.

Asemanari si deosebiri intre auditul de regularitate si auditul de performanta

fata de auditul de conformitate (regularitate) care este supus unor norme si reglementari destul de clare, auditul de performanta este mult mai deschis judecatilor si interpretarilor. Din acest motiv auditorul trebuie sa fie foarte atent la independenta si obiectivitatea raportului;

spre deosebire de auditul de regularitate, planificarea auditului de performanta trebuie sa includa respectarea celor trei indicatori: economicitate, eficienta, eficacitate;

alegerea subiectilor auditati este abordata in mod diferit. In cazul auditului financiar subiectii sunt definiti de lege, in contrast cu auditul de performanta la care criteriile de selectare a subiectilor sunt mult mai complexe fiind necesara efectuarea unor studii preliminare detaliate inainte de elaborarea planurilor;

criteriile de evaluare, sunt apreciate in mod diferit. La auditul de regularitate acestea au la baza legi sau norme care permit aprecieri de natura "corect/incorect", "legal/ilegal". In cazul auditului de performanta nu exista o baza de referinta fixa, auditorul avand largi posibilitati de stabilire a acestor criterii.

in timp ce elementele probante, in cazul auditului financiar, tind sa fie concluzive (da/nu, corect/gresit) in cazul auditului de performanta dovezile au un grad mai ridicat de relativitate. De aceea auditorul, pentru a obtine dovezi cat mai clare in fundamentarea opiniilor, incearca sa obtina tipuri diferite de date din diverse surse utilizand metodologii diferite iar in situatia in care dovezile obtinute duc la aceeasi concluzie, raportul este mai convingator.

Auditul performantei se refera la auditul economicitatii, eficientei si eficacitatii si cuprinde

auditul economicitatii activitatilor administrative in conformitate cu principiile si practicile administrarii solide si cu politicile de management

auditul eficientei utilizarii resurselor umane, financiare si de alta natura, inclusiv examinarea sistemelor informatice, a masurilor de performanta, a aranjamentelor de monitorizare, precum si a procedurilor urmate de entitatile auditate pentru remedierea ineficientelor identificate;

auditul eficacitatii performantei in ceea ce priveste realizarea obiectivelor entitatii auditate si auditul impactului actual al activitatilor comparativ cu impactul propus".

Auditurile pot lua forma unei combinatii intre obiectivele auditului financiar si de performanta sau poate avea obiective limitate la aspectele fiecaruia dintre acestea. In practica, ar putea fi o suprapunere intre auditul financiar si cel putin unele aspecte ale auditului performantei si, in asemenea cazuri, clasificarea unui anumit audit depinde de scopul primordial al auditului (Standardul 41).

2 Organizarea activitatii de audit intern

Auditul public intern este organizat asfel:

a) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI);

b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI);

c) compartimentele de audit public intern din entitatile publice.

CAPI este un organism cu caracter consultativ, pentru a actiona in vederea definirii strategiei si a imbunatatirii activitatii de audit public intern, in sectorul public.

CAPI cuprinde 11 membri, astfel:

a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din Romania;

b) profesori universitari cu specialitate in domeniul auditului public intern - 2 persoane;

c) specialisti cu inalta calificare in domeniul auditului public intern - 3 persoane;

d) directorul general al UCAAPI;

e) experti din alte domenii de activitate, respectiv contabilitate publica, juridic, sisteme informatice - 4 persoane.

UCAAPI functioneaza in structura Ministerului Finantelor Publice, in subordinea ministrului si are urmatoarele atributii:

elaboreaza metodologii de audit public intern;

avizeaza conducatorii structurilor de audit public intern la ordonatorii principali de credite;

verifica si monitorizeaza activitatea de audit public intern;

colaboreaza cu celelalte structuri de audit interne si externe

Organizarea compartimentului de audit public intern

a) conducatorul IP sau, in cazul altor entitati publice, organul de conducere colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric si functional necesar desfasurarii activitatii de API;

b) la institutiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entitati publice, auditul public intern se limiteaza la auditul de regularitate si se efectueaza de catre compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finantelor Publice;

c) conducatorul entitatii publice aflate in coordonarea sau sub autoritatea altei entitati publice, stabileste si mentine un compartiment functional de audit public intern, cu acordul entitatii publice superioare; daca acest acord nu se da, auditul entitatii respective se efectueaza de catre compartimentul de audit public intern al entitatii publice care a decis aceasta.

Institutii publice mici

Institutiile publice mici care au depasit pragul anual de 100.000 EURO, o perioada de 3 ani consecutiv, au obligatia de a-si constitui compartiment de audit public intern pana la sfarsitul primului trimestru al anului urmator.

Entitatile publice, care au organizat compartimente de audit public intern proprii si devin institutii publice mici, trebuie sa instiinteze compartimentele de audit public intern din cadrul DGFP teritoriale, de noul statut, in termen de 30 de zile de la indeplinirea conditiilor mentionate.

Atributiile compartimentului de audit public intern

a)   elaboreaza norme metodologice specifice ;

b)   elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern ;

c)   efectueaza activitati de audit public intern

d) informeaza UCAAPI despre recomandarile neansusite de catre conducatorul institutiilor auditate, precum si despre consecintele acestora;

e) raporteaza periodic asupra constatarilor, concluziilor si recomandarilor rezultate din activitatile sale de audit;

f) elaboreaza raportul anual al activitatii de audit public intern;

g) in cazul identificarii unor iregularitati sau posibile prejudicii, raporteaza imediat conducatorului entitatii publice si structurii de control intern abilitate.

Reguli de conduita ale auditorilor interni

independenta si obiectivitate ;

competenta si constiinta profesionala ;

programul de asigurare si imbunatatire a calitatii.

Sfera de cuprindere a audit public intern

Auditul public intern se exercita asupra tuturor activitatilor desfasurate intr-o entitate publica, inclusiv din entitatile subordonate, cu privire la formarea si utilizarea fondurilor publice, precum si la administrarea patrimoniului public.

Principalele obiective ale IP se auditeaza cel putin o data la 3 ani

Principalele obiective ale auditului public intern sunt

- angajamentele bugetare si legale din care deriva direct sau indirect obligatii de plata, inclusiv din fondurile comunitare;

- platile asumate prin angajamente bugetare si legale, inclusiv din fondurile comunitare;

- vanzarea, gajarea, concesionarea sau inchirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale;

- concesionarea sau inchirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale;

- constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare si stabilire a titlurilor de creanta, precum si a facilitatilor acordate la incasarea acestora;

- alocarea creditelor bugetare;

- sistemul contabil si fiabilitatea acestuia;

- sistemul de luare a deciziilor;

- sistemele de conducere si control precum si riscurile asociate unor astfel de sisteme;

- sistemele informatice.

3 Elemente metodologice ale auditului public intern

Elaborarea programului de audit public intern

Etapele de desfasurare ale audit public intern

Documentarea lucrarilor de audit public intern

Elaborarea programului de audit public intern consta in:

Selectarea misiunilor de audit public intern

Structura planului de audit public intern

Referatul de justificare

Actualizarea planului de audit public intern

Selectarea misiunilor de audit public intern

La selectarea misiunilor de audit public intern se au in vedere urmatoarele criterii:

a) Evaluarea riscului asociat diferitelor structuri, activitati, programe/proiecte sau operatiuni;

b) Criteriile semnal/sugestiile conducatorului entitatii publice ;

c) Temele defalcate din planul anual al UCAAPI ;

d) Numarul entitatilor publice subordonate;

e) Respectarea periodicitatii in auditare, cel putin o data la 3 ani;

f)  Tipurile de audit convenabile pentru fiecare entitate subordonata;

g) Recomandarile Curtii de Conturi.

Structura planului de audit public intern

o  scopul actiunii de auditare;

o  obiectivele actiunii de auditare;

o  identificarea/descrierea activitatii/operatiunii supuse auditului public intern - identificarea/descrierea entitatii/entitatilor sau a structurilor organizatorice la care se va desfasura actiunea de auditare;

o  durata actiunii de auditare;

o  perioada supusa auditarii;

o  numarul de auditori proprii antrenati;

o  precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunostinte de specialitate, precum si a numarului de specialisti (daca este cazul).

Actualizarea planului de audit public intern

Actualizarea planului de audit public intern se face in functie de:

modificarile legislative sau organizatorice, care schimba gradul de semnificatie a auditarii anumitor operatiuni, activitati sau actiuni ale sistemului;

solicitarile UCAAPI/entitatea publica ierarhic imediat superioara de a introduce/inlocui/elimina unele misiuni din planul de audit intern.

Actualizarea planului de audit public intern se realizeaza prin intocmirea unui Referat de modificare a planului de audit public intern, aprobat de conducatorul entitatii publice.

Etapele de desfasurare ale auditului public intern sunt:

o  pregatirea misiunii ;

o  interventia la fata locului (munca de teren);

o  elaborarea Raportului de audit public intern;

o  urmarirea recomandarilor;

o  supervizarea misiunii de audit public intern;

o  pregatirea misiunii;

o  ordinul de serviciu;

o  declaratia de independenta;

o  notificarea privind declansarea misiunii;

o  colectarea si prelucrarea informatiilor;

o  identificarea obiectivelor auditabile;

o  analiza riscurilor;

o  elaborarea tematicii in detaliu a misiunii;

o  deschiderea interventiei la fata locului

Interventia la fata locului

a) cunoasterea activitatii/sistemului/procesului supus verificarii si studierea procedurilor aferente;

b) intervievarea personalului auditat;

c) verificarea inregistrarilor contabile;

d) analiza datelor si informatiilor;

e) evaluarea eficientei si eficacitatii controalelor interne;

f) realizarea de testari;

g)verificarea modului de realizare a corectarii actiunilor mentionate in auditarile precedente (verificarea realizarii corectarii).

Elaborarea Raportului de audit public intern parcurge urmatoarele etape:

o  Elaborarea proiectului de Raport

o  Structura proiectului de Raport

o  Transmiterea proiectului de Raport

o  Reuniunea de conciliere

o  Difuzarea Raportului

Elaborarea proiectului de Raport trebuie sa respecte urmatoarele cerinte:

a) constatarile trebuie sa apartina domeniului/obiectivelor misiunii de audit public intern si sa fie sustinute prin documente justificative corespunzatoare;

b) recomandarile trebuie sa fie in concordanta cu constatarile si sa determine reducerea riscurilor potentiale;

c) raportul trebuie sa exprime opinia auditorului intern, bazata pe constatarile efectuate;

Principii privind abordarea constatarilor cuprinse in raport:

a) constatarile trebuie sa fie prezentate intr-o maniera pertinenta si incontestabila;

b) exprimare clara si coerenta;

c) evitarea tonului polemic, jignitor, tendentios;

e) ierarhizarea constatarilor;

f) evidentierea aspectelor pozitive si a imbunatatirilor constatate de la ultima misiune de audit public intern.

Structura proiectului de Raport de audit public intern

Raportul de audit public intern trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele elemente:

a) scopul si obiectivele misiunii de audit public intern;

b) date de identificare a misiunii de audit public intern (baza legala, ordinul de serviciu, echipa de auditare, unitatea/structura organizatorica auditata, durata actiunii de auditare, perioada auditata);

c) modul de desfasurare a actiunii de audit intern (sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri, metode si tehnici utilizate; documente/materiale examinate; materiale intocmite in cursul actiunii de audit public intern);

d) constatari efectuate;

e) concluzii si recomandari;

f) documentatia-anexa (notele explicative; note de relatii; situatii, acte, documente si orice alt material probant sau justificativ).

Transmiterea si concilierea proiectului de raport

Proiectul de Raport de audit public intern se transmite la structura auditata, iar aceasta poate trimite in maxim 15 zile de la primire punctele sale de vedere. Punctele de vedere primite trebuie analizate de catre auditorii interni.

Reuniunea de conciliere

In termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizeaza reuniunea de conciliere cu structura auditata in cadrul careia se analizeaza constatarile si concluziile in vederea acceptarii recomandarilor formulate. Se intocmeste o minuta privind desfasurarea reuniunii de conciliere.

Elaborarea Raportului de audit public intern

Raportul de audit public intern trebuie sa includa modificarile discutate si convenite din cadrul reuniunii de conciliere. Raportul de audit public va fi insotit de o sinteza a principalelor constatari si recomandari.

Seful compartimentului de audit public intern trebuie sa informeze UCAAPI sau organul ierarhic imediat superior despre recomandarile care nu au fost avizate de conducatorul entitatii publice. Aceste recomandari vor fi insotite de documentatia de sustinere.

Difuzarea Raportului de audit public intern

Seful compartimentului de audit public intern trimite Raportul de audit public intern, finalizat, impreuna cu rezultatele concilierii si punctul de vedere al entitatii/structurii auditate conducatorului entitatii publice care a aprobat misiunea, pentru analiza si avizare.

Pentru institutia publica mica, Raportul de audit public intern este transmis spre avizare conducatorului acesteia.

Dupa avizarea recomandarilor cuprinse in Raportul de audit public intern, acestea vor fi comunicate structurii auditate.

Urmarirea recomandarilor

Obiectivul acestei etape este asigurarea ca recomandarile mentionate in Raportul de audit public intern sunt aplicate intocmai, in termenele stabilite, in mod eficace si ca, conducerea a evaluat riscul de neaplicare a acestor recomandari.

Structura auditata trebuie sa informeaze compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandarilor.

Supervizarea misiunii de audit public intern

Scopul actiunii de supervizare este de a asigura ca obiectivele misiunii de audit public intern au fost atinse in conditii de calitate, astfel:

a) ofera instructiunile necesare (adecvate) derularii misiunii de audit;

b) verifica executarea corecta a programului misiunii de audit;

c) verifica existenta elementelor probante;

d) verifica daca redactarea raportului de audit public intern, atat cel intermediar cat si cel final, este exacta, clara, concISA si se efectueaza in termenele fixate.