Impunerea

1 Principiile impunerii

Prin definitie, impunerea reprezinta activitatea practica de identificare a tuturor categoriilor de persoane fizice si juridice care detin sau realizeaza un anumit obiect impozabil, de evaluare a bazei de calcul si de determinare a felului si a cuantumului impozitului datorat.

Cele mai importante principii ale impunerii, urmarite in prezent sunt: principiul de echitate fiscala, principiul de politica economica, principiile social- politice.

1. Principiul de echitate fiscala semnifica respectarea spiritului de justitie in repartizarea sarcinilor fiscale intre cetateni. Argumentul in favoarea impunerii este, fara indoiala, nevoia guvernului de a procura resursele necesare indeplinirii functiilor sale. Cu toate acestea, se pot identifica o seama de costuri atasate impozitelor: costuri directe implicate de colectarea impozitelor si 'costul fiscal al bunastarii'² (sau sacrificiul impus contribuabililor). Desigur, conceptia statului si a contribuabililor, in materie fiscala, este aceea ca impozitele trebuie sa fie echitabile. Nu este deloc usor, insa, de a defini termenul de "echitabil", motiv pentru care, s-au incetatenit doua nivele de echitate: orizontal si vertical. Pentru a asigura echitatea pe orizontala, contribuabilii cu aceleasi venituri si cu aceeasi situatie economica sunt tratati egal, iar pentru a asigura echitatea pe verticala, cei neegali din punct de vedere economic sunt tratati neegal.

Pentru a reda cat mai fidel principiul echitatii fiscale, se contureaza notiunea de "facultate contributiva" a platitorilor (sau capacitatea de a plati). Din acest punct de vedere impunerea este echitabila daca implica sacrificii egale pentru toti. Pentru satisfacerea acestei cerinte, se introduce metoda impunerii proportionale care asigura "egalitatea in fata impozitelor". Desi reprezinta o evolutie in materie de echitate, aceasta abordare nu a mai corespuns nevoilor practicii pe masura ce au aparut noi surse de impunere precum si diferente majore in situatia economica globala a subiectilor economici. In aceste conditii, s-a simtit nevoia introducerii impunerii diferentiate, in functie de conditia economica si sociala a fiecarui contribuabil, astfel incat, a fost aplicata metoda impunerii progresive. In acest fel, contribuabilii devin "egali prin impozite". In prezent, se practica, obisnuit, cotele proportionale pentru impunerea profiturilor societatilor, acestea contribuind cu aceeasi cota la acoperirea cheltuielilor publice si cotele progresive de impunere pentru veniturile realizate de persoanele fizice.

In cazul acestora din urma, se tine seama de stabilirea minimului neimpozabil, stabilirea sarcinii fiscale fiind in functie de marimea venitului sau averii detinute, de situatia personala si atributiile sociale care le revin. In acelasi timp, prin acest sistem, se urmareste ca toate persoanele care obtin venituri si detin averi, din aceeasi categorie, sa fie cuprinse in impunere (impunerea sa fie generala), iar cotele de impunere sa fie in concordanta cu puterea contributiva a subiectului de impozit.

Se poate conchide, asadar, ca, in absenta neutralitatii impozitelor, costul impozitelor determina reducerea bunastarii consumatorilor din cauze fiscale. In plus, in ceea ce priveste impozitele indirecte, potrivit triunghiului Harberger, costul rezulta din modificarea nivelului preturilor relative aferente bunurilor impuse comparativ cu cele neimpuse.

2.Principiul de politica financiara, in materie de impunere, se refera la functia financiara a acesteia, de procurare de resurse publice la dispozitia administratiei centrale si locale. Pentru a-si indeplini aceasta menire, impozitele trebuie sa aiba un randament fiscal ridicat, sa fie stabile si flexibile.

3.Principiile de politica economica sunt folosite in practica impunerii, avand in vedere ca impozitele pot fi utilizate ca instrumente active de interventie in viata economica. Din aceasta perspectiva, impozitele trebuie sa indeplineasca anumite roluri:

- sa fie principalul instrument de redistribuire a PIB,

- impunerea sa fie elastica, in functie de nevoile bugetare,

- politica in materie de impunere sa fie favorabila investitiilor neatractive  pentru capitalul privat,

- impunerea sa fie diferentiata in functie de amplasamentul firmelor;

- flexibilitatea fiscala sa rezulte in functie de evolutia starii economiei;

- impozitul sa fie diferentiat pentru capitalul strain si autohton in functie de interesul politicii economice.

4.Principiile social-politice ale impunerii se utilizeaza pentru solutionarea obiectivelor sociale generale, de securitate si stabilitate sociala si influentarea electoratului in perioadele alegerilor. Astfel, se practica minimul neimpozabil, impunerea diferentiata in functie de situatia personala a fiecarui contribuabil, aplicarea unor cote de impozit mai ridicate pentru produsele daunatoare sanatatii sau pentru ingradirea unor actiuni si limitarea formarii unor averi excesive.

2. Criteriile impunerii

In economiile moderne, subiectii economici isi pot desfasura activitatea, in tara sau in strainatate, obtinand venituri sau averi. In aceste conditii, se pune problema autoritatii abilitate sa supuna la impunere. Pentru a solutiona aceste probleme s-au introdus in practica fiscala o serie de criterii specifice: criteriul originii veniturilor, criteriul domiciliului subiectului impozabil, criteriul nationalitatii.

Potrivit criteriului originii (sau al teritorialitatii) impunerea se face de catre tara pe al carui teritoriu s-au obtinut veniturile sau averile, facandu-se abstractie de nationalitatea beneficiarilor de venituri. Criteriul se urmareste cu precadere de catre tarile cu economie in curs de dezvoltare care doresc sa impuna toate veniturile obtinute pe teritoriul lor.

Conform criteriului domiciliului (sau al rezidentei) impunerea veniturilor si averilor se efectueaza de catre autoritatea careia ii apartine rezidentul, fara a tine seama unde s-au obtinut veniturile si averile. Se utilizeaza frecvent de catre tarile cu economie dezvoltata, deoarece cetatenii acestor tari adesea obtin venituri si averi in strainatate.

Criteriul nationalitatii presupune ca statul sa supuna la impozit pe toti rezidentii sai, indiferent daca locuiesc sau nu in acel stat. Se urmareste impunerea tuturor veniturilor si averilor rezidentilor, chiar daca acestia domiciliaza, vremelnic, in alta tara.

3. Administrarea impozitelor

Activitatea de administrare a impozitelor se deruleaza cu ajutorul procedurii sau tehnicii fiscale.

Procedura (sau tehnica) fiscala reprezinta o succesiune de operatiuni si acte prin care se incaseaza impozitele si taxele aprobate prin bugetul de stat. Ea se realizeaza cu ajutorul instrumentelor, metodelor si procedurilor aplicate de catre institutiile fiscale abilitate.

1. Instrumentele impunerii constau in mijloacele tehnice prin care se realizeaza observarea, evaluarea si controlul tuturor actiunilor privind stabilirea impozitelor. In aceste acte se mentioneaza contribuabilul, materia impozabila de care dispune, cuantumul impozitului, termenele de plata si constatarile controlului fiscal.

Declaratia de impunere reprezinta instrumentul cu caracter informational care cuprinde datele cu privire la identificarea contribuabilului, obiectul impozabil pe care il detine, provenienta acestuia, elementele care stau la baza calcularii impozitului si marimea acestuia. Documentul se intocmeste in momentul dobandirii dreptului de proprietate asupra unor bunuri reale (cladiri, terenuri, autovehicule, etc.) sau cuprinde veniturile si profiturile realizate de  persoanele fizice si juridice. Dupa momentul intocmirii, declaratia de impunere este anterioara si cuprinde informatii cu privire la veniturile persoanelor fizice prevazute a fi incasate in anul urmator sau, ulterioara, caz in care se intocmeste dupa incheierea anului financiar (de exemplu impozitul pe profit).

Procesul verbal de verificare a declaratiilor de impunere este un instrument de control care are menirea sa definitiveze impunerea. Se intocmeste, dupa caz, de catre persoanele fizice pentru veniturile efectiv realizate in urma derularii propriei activitati impozabile sau de catre inspectorii aparatului fiscal cu ocazia verificarilor la sediul contribuabililor.

Instiintarea de plata (decizia de impunere) se intocmeste de catre organul fiscal pentru aducerea la cunostinta contribuabilului a modului in care s-a stabilit cuantumul impozitului, nivelul impozitului datorat si termenele de plata. Transmiterea documentului se face inaintea scadentei, fiind o modalitate de atentionare asupra obligativitatii platii sau, ulterior, pentru aducere la cunostinta a consecintelor pe care si le asuma platitorul pentru neefectuarea prelevarilor.

2. Asieta impozitelor inseamna asezarea impozitelor, adica stabilirea obligatiilor fiscale in sarcina platitorilor. Ea consta in identificarea subiectilor de impozit si a obiectului impozabil.

a.Identificarea tuturor contribuabililor este importanta pentru a cuprinde in sistemul de impunere intreaga materie impozabila sau, pentru ca impunerea sa fie generala. Acest lucru se realizeaza pe baza declaratiilor depuse de persoanele fizice si juridice, de persoanele terte in patrimoniul carora se realizeaza obiectul impozabil,  pe baza documentelor administrative aflate la Registrul comertului, la primarii sau, pe baza recensamintelor populatiei si a firmelor existente.

b.Constatarea obiectelor impozabile si taxabile presupune inventarierea lor cantitativa si calitativa dupa care are loc procedura evaluarii materiei impozabile determinate. Metodele de evaluare practicate se impart in doua categorii: metode de evaluare bazate pe prezumtie si metode bazate pe probe.

Metodele de evaluare bazate pe prezumtie sunt metode indirecte constand in determinarea obiectului impozabil pe baza semnelor exterioare, pe cale forfetara, prin evaluare administrativa.

Evaluarea pe baza semnelor exterioare este specifica activelor reale la care o imagine aproximativa este considerata suficienta pentru stabilirea materiei supuse impunerii. Metoda este simpla, dar lipsita de exactitate, este inechitabila si neelastica.

Evaluarea pe cale forfetara este aceea prin care organele fiscale stabilesc, de comun acord cu contribuabilii, valoarea materiei impozabile, fara pretentii de exactitate. Se practica pentru impunerea activitatilor de mica dimensiune, care nu necesita o evidenta contabila complexa.

Evaluarea administrativa este o impunere din oficiu efectuata de catre aparatul fiscal dupa o procedura prestabilita. Contribuabilul, daca considera ca impunerea nu corespunde realitatii, poate depune contestatii aducand in sprijinul afirmatiilor probe.

Evaluarea directa a obiectelor impozabile presupune prezentarea de probe sau acte doveditoare si are loc prin declaratia unei terte persoane sau pe baza declaratiei contribuabilului.

Evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane presupune ca o alta persoana, diferita de contribuabil, sa declare marimea obiectului impozabil detinut de acesta. Este vorba de persoanele in patrimoniul carora se realizeaza obiectul impozabil (ex. angajatorul pentru salariile platite, banca pentru dobanzile platite, chiriasii pentru chiria platita, etc.) si care nu au interes sa faca declaratii nesincere. In acest fel, metoda elimina intr-o masura frauda si este putin costisitoare.

Evaluarea pe baza declaratiilor contribuabililor presupune ca subiectul de impunere sa participe la acest proces prin tinerea unor evidente contabile detaliate si a unui bilant financiar pe baza caruia sa intocmeasca declaratia cu privire la veniturile si averea detinute. Metoda este simpla, putin costisitoare, dar se preteaza la evaziune fiscala.

Importanta declaratiilor de impunere este incontestabila, deoarece sesizeaza organele fiscale asupra activitatii desfasurate din care rezulta anumite venituri. Valoarea informativa, documentara si probatorie este sustinuta de calificarea evazionala a nedepunerii declaratiei sau a unei declaratii false. Inspectorii fiscali constata veniturile si bunurile impozabile pornind de la declaratia depusa. Exercitarea atributiilor de constatare si calcul a impozitelor este conditionata de efectuarea in termen a impunerii si pastrarea secretului fiscal, adica restrictia de a transmite informatii referitoare la un contribuabil.

3. Determinarea impozitului datorat se realizeaza prin aplicarea cotelor de impunere (proportionale sau progresive) asupra materiei impozabile. Acestea poarta denumirea de impozite de cotitate, iar volumul total al impozitelor se determina prin insumarea tuturor impozitelor de pe intreg teritoriul tarii.

4. Perceperea si urmarirea impozitelor. Lichidarea obligatiilor fiscale. Operatiunea consta in incasarea datoriilor in favoarea statului. Pentru incasarea efectiva a impozitelor si taxelor, fiecare dintre acestea se individualizeaza printr-o creanta fiscala, prin care se constata obligatia de plata a tuturor prelevarilor, contributiilor si a altor sume de bani care reprezinta venituri publice. Titlul de creanta fiscala apare in mai multe forme: titluri emise de catre organele fiscale, de control financiar sau de catre subiectii de impozite. Titlurile emise de catre organele fiscale sunt indeobste procesele verbale de impunere. Pe baza datelor cuprinse in procesul verbal de impunere, se intocmesc si registrele pentru evidentierea contribuabililor denumite "roluri fiscale", sau registre fiscale. Pentru fiecare contribuabil se deschide cate o pozitie distincta, indicandu-se sumele anuale datorate, ce reprezinta aceste sume si date privind achitarea lor. Aceeasi valoare juridica o au si procesele verbale intocmite de catre organele de control pentru stabilirea diferentelor de impozit, a contraventiilor si a unor omisiuni care pot fi considerate evaziune fiscala.

Pe langa aceste titluri de creanta intocmite exclusiv, exista si acte care sunt titluri de creanta in mod implicit. Dintre acestea se pot enumera: statele de plata a salariilor si altor drepturi banesti care inscriu si impozitele retinute prin stopaj la sursa  datorate de contribuabili, chitantele fiscale, procesele verbale de constatare si sanctionare a contraventiilor, deciziile instantelor pentru plata amenzilor, etc.

Perceperea propriu-zisa a impozitelor datorate bugetului de stat si bugetelor locale se realizeaza prin mai multe metode:

1. in societatile precapitaliste, impozitele erau percepute de catre un reprezentant al comunitatii sau prin intermediul unor arendasi denumiti satrapi care avansau impozitele din disponibilitatile lor, iar apoi recuperau sumele de la contribuabili obtinand si un profit.

2. in societatile moderne, perceperea are loc de catre organe financiare specializate sau, alternativ, prin aparatul bancar. Caile obisnuite de percepere sunt:

- direct de la contribuabili. Acest lucru se poate realiza pe doua cai: prin deplasarea contribuabilului la caseria fiscului, caz in care impozitul se numeste portabil si, prin prezentarea functionarului fiscal la sediul contribuabilului, caz in care impozitul de numeste cherabil,

- prin stopaj la sursa, cand impozitul se retine si se varsa de catre tertul in patrimoniul caruia se formeaza sursa de venit,

- prin aplicarea de timbre, in cazul actiunilor in justitie, a autentificarii actelor, eliberarii certificatelor, etc.

Plata impozitelor se poate efectua in numerar, prin virament sau prin aplicarea de timbre. Dovada platii se face cu ajutorul chitantelor eliberate sau a dispozitiilor de plata intocmite in acest scop. Pe masura ce impozitele sunt percepute se stinge si obligatia fiscala sau are loc lichidarea impozitelor. Pe langa aceste modalitati obisnuite de lichidare a impozitelor, exista si o serie de posibilitati speciale, cum ar fi: stingerea obligatiilor fiscale prin compensare, in ipoteza aparitiei unor obligatii reciproce intre bugetul statului si bugetele locale, respectiv subiectii de impunere. Alternativ compensarii sumelor virate suplimentar este restituirea sumelor platite in plus, fara existenta unui titlu de creanta fiscala sau ca urmare a unei erori de calcul, sau aplicarea defectuoasa a legislatiei; de asemenea se poate constata insolvabilitatea debitorului din lipsa de venituri sau active; stingerea obligatiilor fiscale prin anulare ca urmare a amnistiei fiscale; stingerea obligatiilor prin prescriptie.