Consolidarea conturilor

I. CONSOLIDAREA CONTURILOR

Consolidarea este tehnica ce permite realizarea conturilor unice pentru un grup de societati independente cu personalitate juridica si care depind, din punct de vedere financiar, de un centru de decizie comun .

Conturi consolidate - conturi ce prezinta activele, datoriile, pozitia financiara si rezultatele unui grup, ca si cum acesta ar forma o singura entitate .

Perimetru de consolidare - ansamblu de consolidat format din societatea consolidanta si societatile consolidabile, respectiv societatile asupra carora

societatea consolidanta depinde in mod direct sau indirect un control exclusiv, un control comun sau o influenta semnificativa .

II . SITUATII FINANCIARE CONSOLIDATE

Situatiile financiare anuale consolidate ale grupului nu sunt egale cu suma situatiilor financiare ale societatilor din grup.

Intre societatile grupului pot exista tranzactii interne care majoreaza artificial valoarea conturilor individuale. Eliminarea acestora nu se reduce la simpla adunare a conturilor individuale.

Conturile consolidate vor prezenta numai creantele si datoriile grupului fata de terti in timp ce creantele si datoriile intragrup vor fi eliminate.

Obiectivul consolidarii conturilor este de a prezenta pozitia financiara, performantele si evolutia pozitei financiare referitoare la entitatile cuprinse in grupul de societati ca si cum ar fi vorba despre o singura societate.

Subiectul consolidarii il constituie societatile din cadrul grupului, iar obiectul consolidarii situatiile lor financiare anuale.

In vederea consolidarii conturilor trebuie delimitat perimetrul de consolidare, adica, ansamblul societatilor care apartin grupului. Perimetrul de consolidare reprezinta ansamblul de consolidate format din societatea consolidanta (societatea mama) si societatile consolidabile.

Pentru a reflecta natura controlului trebuie calculate procentul de control care indica intensitatea controlului politic si strategic, direct sau indirect, al societatii mama asupra unei alte societati din grup. Procentul de control este exprimat cu ajutorul procentajului drepturilor de vot detinute de societatea mama in celelalte societati. El se calculeaza prin insumarea tuturor drepturilor de vot detinute direct sau indirect printr-o societatea plasata sub controlul societatii mama.

III.TIPURI DE CONTROL

Controlul poate imbraca 3 forme:

Control exclusiv

Control conjugat

Influenta notabila

1. Control exclusiv - consta in capacitatea societatii consolidante de a conduce direct sau indirect societatea consolidata;

. Controlul conjugat sau concomitant - consta in impartirea puterii de decizie, a controlului asupra unei societati exploatate in comun de catre un numar limitat de actionari care o controleaza impreuna dar nici unul nu poate sa ia decizii fara acordul celorlalti;

3. Influenta notabila - este puterea de a participa direct sau indirect la deciziile referitoare la politicile financiare si de exploatare ale unei societati fara a detine controlul exclusive si nici controlul conjugat asupra acestor decizii;

IV. METODE DE CONSOLIDARE A CONTURILOR

Cunoasterea tipurilor de control permite alegerea metodei de consolidare a conturilor si anume:

in cazul controlului exclusiv metoda integrarii globale;

in cazul controlului conjugat metoda integrarii proportionale;

in cazul influentei notabile metoda punerii in echivalenta;

Metoda integrarii globale - consta in :

integrarea in conturile intreprinderii consolidante a elementelor bilanturilor si conturilor de profit si pierdere ale societatilor consolidabile dupa eventuale prelucrari pentru a le armoniza cu principiile si politicile contabile ale grupului;

eliminarea operatiunilor si conturilor reciproce;

eliminarea titlurilor detinute de societatea consolidanta in societatile consolidate reducand cu aceeasi suma capitalurile proprii consolidate;

repartizarea in functie de procentul de interes a capitalurilor proprii si a rezultatelor grupului intre societatea consolidanta si celelalte societati care detin titluri in filiala dar care nu fac parte din grup denumite interese minoritare. Procentul de interes - reprezinta cota-parte din capital si implicit din patrimoniu detinuta direct sau indirect de catre societatea mama in fiecare din societatile ce formeaza perimetrul de consolidare.

In bilantul consolidat apar elemente noi:

rezultate consolidate formate din rezultatele acumulate de societatea supusa integrarii ce revin grupului;

rezultatul consolidat format din rezultatul societatii consolidante si cota-parte din rezultatul filialei;

interese minoritare ce reprezinta cota-parte din rezultatul si capitalurilee proprii ale filialei ce revin actionarilor din afara grupului;

datorii consolidate formate din datoriile societatii consolidante si datoriile societatii consolidate;

Contul de profit si pierdere consolidat va cuprinde in plus rezultatul aferent intereselor minoritare care reflecta cota-parte din rezultatul filialelor ce revine intereselor minoritare.

Metoda integrarii proportionale - consta in :

integrarea in conturile consolidate a cotei-parti corespunzatoare participarii intreprinderii detinatoare de titluri, a elementelor de bilant si ale contului de profit si pierdere ale societatii consolidate.

eliminarea operatiunilor si conturilor reciproce intre cele doua societati

determinarea rezervelor consolidate si a rezultatului consolidat

eliminarea titlurilor societatii consolidate detinute de societatea consolidanta reducand cu aceeasi valoare capitalurile proprii consolidate

3. Metoda punerii in echivalenta - presupune parcurgerea urmatoarelor etape:

inlocuirea in activele societatii consolidate a valorii contabile a titlurilor detinute in societatea consolidata cu cota-parte ce ii revine societatii consolidante din capitalurile proprii ale societatii puse in echivalenta

evidentierea diferentelor dintre partea cuvenita din capitalurile proprii ale societatii puse in echivalenta si valoare contabila a titlurilor asupra drepturilor grupului in rezervele si rezultatului consolidat.

Daca capitalurile proprii ale societatii consolidate sunt negative titlurile puse in echivalenta sunt inscrise cu valoarea 0.

Daca societatea asociata raporteaza ulterior profit, investitorul inregistreaza partea cuvenita din acel profit numai dupa ce acesta acopera pierderea neta nerecunoscuta anterior.

Diferentele dintre cele 3 metode ar fi:

o  in cazul integrarii globale se preiau toate activele, datoriile si capitalurile proprii, respectiv cheltuielile si veniturile

o  in cazul integrarii proportionale sunt cumulate interesele societatii consolidante in activele, datoriile si capitalurile proprii, respectiv veniturile si cheltuielile societatii consolidate

o   in cazul punerii in echivalenta nu se preia nici un element de activ, datorii, capitaluri proprii respectiv venituri sau cheltuieli, deoarece substituirea se realizeaza direct la nivelul capitalurilor proprii si rezultatului si nu la nivelul elementelor constitutive

Metodele de consolidare presupun folosirea unor procedee sau tehnici de consolidare de catre societatile comerciale care trebuie sa intocmesca conturil consolidate.  

V. PROCEDEE DE CONSOLIDARE

Principalele procedee de consolidare sunt:

consolidarea directa;

consolidarea pe paliere;

1. consolidarea directa - consta in determinarea pentru fiecare societate inclusa in perimetrul de consolidare a drepturilor grupului in capitalurile proprii ale acesteia. Aceasta tehnica permite calcularea contributiei fiecarei societati consolidate la rezervele si rezultatul grupului. Consolidarea directa consta in consolidarea fiecarei societati direct in societatea mama utilizandu-se procentul de interes detinut de societatea mama in celelalte societati din grup.

Consolidarea directa se realizeaza in urmatoarele etape:

determinarea procentului de interese ale grupului

cumularea conturilor societatilor consolidabile

repartizarea capitalurilor proprii si eliminarea titlurilor societatii cansolidate

transferul rezervelor si a rezultatului societatii mama in rezervele si rezultatul grupului

Capitalurile proprii ale fiecarei societati sunt partajate intre:

societatea mama pe baza procentului de interes al acesteia in societatea consolidata

terti din afara grupului pe baza procentului de interes ce corespunde intereselor minoritare

2. consolidarea pe paliere - consta in efectuarea consolidarii tinandu-se seama de subgrupurile consolidate care la randul lor vor fi integrate in ansamblul grupului pe etape.

VI. ELABORAREA SITUATIILOR FINANCIARECONSOLIDATE

Situatiile financiare anuale consolidate sunt elaborate in conformitate cu Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VIIa a Comunitatilor Economice Europene.

O societate-mama trebuie sa intocmeasca situatii financiare anuale consolidate daca aceasta face parte dintr-un grup de societati si indeplineste una dintre urmatoarele conditii :

a) detine majoritatea drepturilor de vot ale actionarilor sau asociatilor intr-o alta societate denumita filiala;

b) este actionar sau asociat al unei societati si majoritatea membrilor organelor de administratie, conducere si de cursul exercitiului financiar, in cursul supraveghere ale societatii in cauza (filiala), care au indeplinit aceste functii in exercitiului financiar precedent si pana in momentul intocmirii situatiilor financiare anuale consolidate, au fost numiti doar ca rezultat al exercitarii drepturilor lor de vot;

c) este actionar sau asociat al unei societati si detine singura controlul asupra majoritatii drepturilor de vot ale actionarilor sau asociatilor societatii, ca urmare a unui acord cu alti actionari sau asociati ;

d) este actionar sau asociat si are dreptul de a exercita o influenta dominanta asupra filialei, in temeiul unui contract incheiat cu societatea in cauza sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, daca legislatia aplicabila filialei permite astfel de contracte sau clauze;

e) societatea-mama detine puterea de a exercita sau exercita efectiv o influenta dominanta ori control asupra unei filiale;

f) este actionar sau asociat si are dreptul de a numi ori de a revoca majoritatea membrilor organelor de administratie, conducere sau de supraveghere ale filialei;

g) societatea-mama si filiala sunt conduse pe o baza unificata de catre societatea-mama

O societate-mama este scutita de la intocmirea situatiilor financiare anuale consolidate daca, la data bilantului consolidat, societatile comerciale care urmeaza sa fie consolidate nu depasesc impreuna, pe baza celor mai recente situatii financiare anuale ale acestora.

limitele a doua dintre urmatoarele 3 criterii:

total active: 17.520.000 euro;

cifra de afaceri neta: 35.040.000 euro;

numar mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 250   societate comerciala ale carei valori mobiliare sunt admise la tranzactionare pe o piata reglementata, in conformitate cu legislatia in vigoare privind piata de capital.

Conditiile in care o societate-mama este scutita de la obligatia intocmirii situatiilor financiare anuale consolidate sunt prevazute in Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitatilor Economice Europene .

Situatiile financiare anuale consolidate cuprind bilantul consolidat, contul de profit si pierdere consolidat si notele explicative la situatiile financiare anuale consolidate. Aceste documente constituie un tot unitar. Situatiile financiare anuale consolidate se intocmesc in mod clar si in concordanta cu prevederile prezentelor reglementari.

Situatiile financiare anuale consolidate ofera o imagine fidela a activelor, datoriilor, pozitiei financiare si a profitului sau pierderii entitatilor incluse in aceste situatii financiare, considerate ca un tot unitar.

VII. BILANTUL CONSOLIDAT

Activele si datoriile entitatilor incluse in consolidare se incorporeaza in totalitate in bilantul consolidat, prin insumarea elementelor similare.

Stocurile pot fi prezentate ca un singur element in situatiile financiare anuale consolidate, daca exista circumstante speciale care ar putea determina cheltuieli nejustificate.

Valorile contabile ale actiunilor in capitalul entitatilor incluse in consolidare se compenseaza cu proportia pecare o reprezinta in capitalul si rezervele acestor entitati, astfel:

a) compensarile se efectueaza pe baza valorilor contabile ale activelor si datoriilor identificabile la data achizitiei actiunilor sau, in cazul in care achizitia are loc in doua sau mai multe etape, la data la care entitatea a devenit o filiala . Data achizitiei reprezinta data la care controlul asupra activelor nete sau operatiunilor entitatii achizitionate este transferat efectiv catre dobanditor.

b) in conditiile in care nu se pot stabili valorile contabile la data achizitiei compensarea se efectueaza pe baza valorilor contabile existente la data la care entitatile in cauza sunt incluse in consolidare pentru prima data. Diferentele rezultate din asemenea compensari se inregistreaza, in masura in care este posibil, direct la acele elemente din bilantul consolidat care au valori superioare sau inferioare valorilor lor contabile.

c) orice diferenta rezultata se prezinta ca un element separat in bilantul consolidat, astfel:

o  diferenta pozitiva se prezinta la elementul 'Fond comercial pozitiv';

o  diferenta negativa se prezinta la elementul 'Fond comercial negativ'.

Aceste elemente, metodele utilizate si orice modificari semnificative fata de exercitiul financiar precedent trebuie explicate in notele explicative la situatiile financiare anuale consolidate.

VIII. CONTUL DE PROFIT SI PIERDERI CONSOLIDAT

Veniturile si cheltuielile entitatilor incluse in consolidare se incorporeaza in totalitate in contul de profit si pierdere consolidat, prin insumarea elementelor similare.

Suma oricarui profit sau pierderi atribuibila actiunilor in filialele incluse in consolidare, detinute de alte persoane decat entitatile incluse in consolidare, se prezinta separat in contul de profit si pierdere consolidat, la elementul 'Profitul sau pierderea exercitiului financiar aferent a intereselor minoritare'.

IX.POLITICI CONTABILE

Politicile contabile reprezinta principiile, bazele, conventiile, regulile si practicile specifice aplicate de o societate-mama la intocmirea si prezentarea situatiilor financiare anuale consolidate.

Situatiile financiare anuale consolidate trebuie sa fie intocmite folosind politici contabile uniforme pentru tranzactii asemanatoare si alte evenimente in circumstante similare.

Daca un membru al grupului foloseste alte politici contabile decat cele adoptate in situatiile financiare anuale consolidate, pentru tranzactii asemanatoare si evenimente in circumstante similare, in scopul intocmirii situatiilor financiare consolidate trebuie facute ajustari corespunzatoare la situatiile sale financiare.

Trebuie prezentate politicile folosite pentru evaluarea fondului comercial si a interesului minoritar.

X. NOTE EXPLICATIVE

Notele explicative trebuie sa cuprinda informatii privind metodele de evaluare aplicate diferitelor elemente din situatiile financiare anuale consolidate, precum si metodele utilizate pentru calcularea ajustarilor de valoare.

Pentru elementele incluse in situatiile financiare anuale consolidate care sunt sau au fost initial exprimate in moneda straina, trebuie furnizate bazele de conversie utilizate pentru exprimarea acestora in moneda in care se intocmesc situatiile financiare anuale consolidate.

In notele explicative trebuie cuprinse, de asemenea, urmatoarele informatii:

denumirile si sediile sociale ale entitatilor incluse in consolidare;

proportia de capital detinuta in entitatile incluse in consolidare, altele decat societatea-mama, de catre entitatile incluse in consolidare sau de catre persoanele care actioneaza in nume propriu, dar in contul acestor entitati;

conditionné care au determinat consolidarea;

De asemenea, se prezinta numarul si valoarea nominala a tuturor actiunilor societatii-mama detinute de entitatea insasi,de filialele entitatii in cauza sau de o persoana care actioneaza in nume propriu, dar in contul acelor entitati.

In notele explicative se prezinta ,valoarea avansurilor si creditelor acordate potrivit legii membrilor organelor de administratie, conducere si de supraveghere ale societatii-mama, de catre acea entitate sau de catre una dintre filialele sale, indicand ratele dobanzii, principalele conditii si orice sume restituite, precum si a angajamentelor asumate in contul lor sub forma garantiilor de orice fel, indicand totalul pe fiecare categorie.

XI. RAPORTUL CONSOLIDAT AL ADMINISTRATORILOR

Consiliul de administratie al societatii-mama elaboreaza pentru fiecare exercitiu financiar un raport, denumit in continuare raportul consolidat al administratorilor, care cuprinde cel putin o revizuire fidela a dezvoltarii si performantei activitatilor si a pozitiei entitatilor incluse in consolidare, considerate ca un tot unitar, impreuna cu o descriere a principalelor riscuri si incertitudini cu care acestea se confrunta.

Revizuirea este o analiza echilibrata si cuprinzatoare a dezvoltarii si performantei activitatilor si a pozitiei entitatilor incluse in consolidare, considerate ca un tot unitar, adecvata cu dimensiunea si complexitatea afacerilor.

In masura in care este necesar pentru a intelege dezvoltarea, performanta sau pozitia financiara, analiza cuprinde atat indicatori financiari, cat si, daca este cazul, indicatori nefinanciari cheie de performanta, relevanti pentru activitati specifice, inclusiv informatii privind probleme de mediu inconjurator si angajati.

In furnizarea analizei sale, raportul consolidat al administratorilor prevede, atunci cand este cazul, referiri si explicatii suplimentare privind sumele raportate in situatiile financiare anuale consolidate.

Referitor la entitatile cuprinse in consolidare, raportul furnizeaza, de asemenea, o indicatie despre:

a.  orice evenimente importante aparute dupa sfarsitul exercitiului financiar;

b. dezvoltarea previzibila a entitatilor respective, considerate ca un tot unitar;

c.  activitatile entitatilor respective, considerate ca un tot unitar, din domeniul cercetarii si dezvoltarii;

d. utilizarea de catre entitatile incluse in consolidare, a instrumentelor financiare si daca sunt semnificative pentru

profitului sau pierderii, si anume:

obiectivele si politicile entitatilor in materie de gestiune a riscului financiar, inclusiv politicile lor de acoperire impotriva riscurilor pentru fiecare tip major de tranzactie previzionata pentru care se utilizeaza contabilitatea de acoperire impotriva riscurilor

expunerea la riscul de piata, riscul de credit, riscul de lichiditate si la riscul fluxului de trezorerie, asa cum acestea sunt prezentate in Reglementarile contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor Economice Europene.